Основные средства, используемые в деятельности по оказанию оздоровительных услуг
Любой оздоровительный либо спортивный центр не может осуществлять свою деятельность без наличия основных средств (далее ОС).
Классификация основных средств в бухгалтерском учете осуществляется либо в соответствии с «Общероссийским классификатором основных фондов» ОК 013-94 (утвержден Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 26 декабря 1994 года №359), либо в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 года №1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» (далее Постановление от 1 января 2002 года №1).
Обратите внимание!
Второй из перечисленных документов используется в основном для определения сроков полезного использования основных средств в целях налогообложения прибыли, однако пунктом 1 данного Постановления от 1 января 2002 года №1 указано, что классификация может использоваться и в целях бухгалтерского учета. В связи с тем, что с 1 января 2002 года организации наряду с бухгалтерским учетом ведут еще и налоговый учет, то, как правило, в целях классификации ОС, бухгалтеры используют именно Постановление от 1 января 2002 года №1, так как это позволяет в некоторых случаях избежать различий между данными обоих видов учета.
По видам основные средства делятся на: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительную технику, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и другие соответствующие объекты.
По признаку использования различают:
основные средства, находящиеся в эксплуатации;
основные средства в запасе;
основные средства, находящиеся на реконструкции или модернизации;
основные средства, находящиеся на консервации.
И последний вид классификации предусматривает деление основных средств на собственные и арендованные ОС.
Планом счетов бухгалтерского учета, утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 31 октября 2000 года №94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» (далее План счетов бухгалтерского учета) для отражения информации об основных средствах организации предназначен счет 01 «Основные средства». Аналитический учет по счету 01 «Основные средства» ведется по отдельным инвентарным объектам основных средств.
Бухгалтерский учет основных средств
Правила формирования в бухгалтерском учете организации информации об основных средствах установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 30 марта 2001 года №26н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01» (далее – ПБУ 6/01). Кроме того, в целях бухгалтерского учета основных средств организации используют еще один документ – Приказ Минфина Российской Федерации от 13 октября 2003 года №91н «Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств».
Обратите внимание!
16 января 2006 года Минюст зарегистрировал (регистрационный номер №7361) Приказ Минфина Российской Федерации от 12 декабря 2005 года №147н «О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01» (далее – Приказ Минфина РФ №147н).
Указанным документом внесены изменения в Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01. Так как Приказ Минфина Российской Федерации №147н вступает в силу, начиная с бухгалтерской отчетности 2006 года, следовательно, применять его положения бухгалтеры должны уже с 1 января 2006 года.
Для принятия активов к бухгалтерскому учету в качестве ОС необходимо, чтобы у организации, оказывающей оздоровительные услуги, одновременно выполнялось четыре условия, установленные пунктом 4 ПБУ 6/01:
объект предназначен для использования при оказании оздоровительных услуг либо для управленческих нужд организации, либо для предоставления за плату во временное владение и пользование или во временное владение.
объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока, продолжительностью свыше 12 месяцев;
Как мы видим, бухгалтерский учет не содержит стоимостного критерия отнесения активов к объектам ОС, поэтому к основным средствам относятся предметы независимо от их стоимости, срок полезного использования которых превышает 12 месяцев.
Обратите внимание!
Несмотря на то, что стоимостного критерия отнесения объекта к ОС нет, пунктом 5 ПБУ 6/01 установлено, что активы, в отношении которых выполняются условия, установленные пунктом 4 ПБУ 6/01 и стоимостью не более 20 000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете в составе МПЗ. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации организация должна обеспечить надлежащий контроль над их движением.
Если организация использует эту возможность, то это в обязательном порядке отражается в учетной политике организации. Заметьте, что бухгалтерское законодательство допускает возможность использования организациями и иного лимита стоимости (менее 20 000 рублей) для отнесения актива в состав МПЗ. Как правило, лимит стоимости определяется исходя из технологических особенностей производственного процесса.
Если организация принимает актив в качестве МПЗ, то при его списании в производство, необходимо руководствоваться положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 9 июня 2001 года №44н. Заметим, что в этом случае наиболее целесообразным является списание по себестоимости каждой единицы.
Сроком полезного использования основного средства считается период времени, в течение которого актив способен приносить экономические выгоды (доход) организации.
Определение срока полезного использования объектов ОС согласно пункту 20 ПБУ 6/01 производится исходя из:
ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).
То есть, бухгалтерское законодательство дает оздоровительным и спортивным центрам определенную свободу в установлении срока полезного использования основных средств.
оздоровительными и спортивными центрами не предполагается последующая перепродажа данных активов;
способность приносить экономические выгоды (доход) в будущем.
Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, определение которой зависит от способа поступления ОС в оздоровительные и спортивные центры. Согласно пункту 8 ПБУ 6/01:
«Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).
Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:
суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;
суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;
таможенные пошлины и таможенные сборы;
невозмещаемые налоги, государственная пошлина уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;
вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.
Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.
Фактические затраты на приобретение и сооружение основных средств определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах) кредиторской задолженности по оплате объекта основных средств, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения».
Пример 1.
Спортивный клуб ООО «Спектр» с целью приобретения спортивного инвентаря командировал своего работника на завод-изготовитель. Стоимость спортивного инвентаря в соответствии с договором составила 25 370 рублей в том числе НДС - 3870 рублей. Командировочные расходы сотрудника составили 2 500 рублей. Расходы на доставку инвентаря услугами сторонней организации составили 3 540 рублей (в том числе НДС - 540 рублей).
Установка инвентаря осуществлена силами работников центра, расходы (оплата труда рабочих-наладчиков и ЕСН) составили 1 000 рублей.
В учете ООО «Спектр» данные операции были отражены следующим образом:
Корреспонденция счетов | Сумма, рублей | Содержание операции | |
Дебет | Кредит | ||
08 | 60 | 21 500 | Отражены расходы по приобретению спортивного инвентаря |
19 | 60 | 3 870 | Отражен НДС, предъявленный поставщиком инвентаря, к оплате |
08 | 76 | 3 000 | Отражены услуги по доставке в составе капитальных вложений |
19 | 76 | 540 | Отражен НДС по услугам доставки |
08 | 71 | 2 500 | Отнесены командировочные расходы в состав затрат на приобретение ОС |
08 | 70,69 | 1 000 | Списаны в качестве затрат на приобретение ОС расходы, осуществленные центром по доведению ОС до состояния, пригодного к эксплуатации |
01 | 08 | 28 000 | Принят на учет спортивный инвентарь в качестве основного средства |
68 | 19 | 4 410 | Принят к вычету НДС |
60 | 51 | 25 370 | Оплачен инвентарь заводу-изготовителю |
76 | 51 | 3 540 | Оплачены услуги доставки |
Обратите внимание!
В связи с изменениями, внесенными в статью 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) Федеральным законом от 22 июля 2005 года №119-ФЗ, вступившими в действие с 1 января 2006 года применение вычета по НДС по приобретенному спортивному инвентарю не обусловлено оплатой поставщику.
Достаточно основное средство, предназначенное для использования в налогооблагаемой деятельности, принять к учету (то есть отразить на счете 01 «Основные средства»).
В результате на счете 01 «Основные средства» сформирована первоначальная стоимость спортивного инвентаря в размере 28 000 рублей.
Окончание примера.
Стоимость основных средств в бухгалтерском учете погашается посредством начисления амортизации, причем пунктом 17 ПБУ 6/01 установлен перечень объектов, по которым амортизация не начисляется.
Так не начисляется амортизация по объектам основных средств, используемым для реализации законодательства Российской Федерации о мобилизационной подготовке и мобилизации, которые законсервированы и не используются в производстве, для управленческих нужд или для предоставления за плату во временное владение и пользование или во временное владение. Кроме того, не начисляется амортизация по объектам основных средств некоммерческих организаций и основным средствам, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки, объекты природопользования, объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям и другие).
Начисление амортизации в бухгалтерском учете в соответствии с пунктом 18 ПБУ 6/01 можно производить одним из следующих способов:
линейный способ;
способ уменьшаемого остатка;
способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Обратите внимание!
Избираемый оздоровительными и спортивными центрами способ начисления амортизации по основному средству в течение всего срока его использования, не подлежит изменению.
Восстановление объекта основных средств осуществляется посредством ремонта, модернизации или реконструкции.
Налоговый учет амортизируемого имущества
Налоговый учет основных средств регулируется главой 25 НК РФ, которая содержит такое понятие, как «амортизируемое имущество», то есть налоговый учет подразделяет основные средства на амортизируемые и неамортизируемые. Причем амортизируемые основные средства делятся в свою очередь на две группы: подлежащие амортизации и не подлежащие амортизации. Перечень основных средств, не подлежащих амортизации, приведен в пункте 2 статьи 256 НК РФ.
Заметим, что в пункте 3 статьи 256 НК РФ, перечислены основные средства, исключаемые из состава амортизируемого имущества в целях налогообложения. К таковым относятся:
переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;
переведенные по решению руководителя организации на консервацию сроком свыше трех месяцев;
находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.
Амортизируемыми основными средствами являются те, стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Причем в отличие от бухгалтерского учета глава 25 НК РФ вводит стоимостной критерий отнесения имущества к амортизируемому, который составляет более 10 000 рублей. Основные средства стоимостью до 10 000 рублей и включительно амортизируемыми не являются, а их стоимость подлежит единовременному включению в состав материальных расходов в момент ввода в эксплуатацию (подпункт 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ).
Обратите внимание!
Это правило является обязательным. В бухгалтерской учетной политике можно закрепить, что активы, для которых выполняются условия, установленные пунктом 4 ПБУ 6/01, и стоимостью до 10 000 рублей и включительно организация списывает на затраты в момент передачи в производство. Эти действия помогут налогоплательщику избежать различий между данными бухгалтерского и налогового учета.
Обратите внимание!
Федеральным законом от 6 июня 2005 года №58-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» (далее – Федеральный закон от 6 июня 2005 года №58-ФЗ) с 1 января 2006 года в статью 256 НК РФ, внесено изменение, благодаря которому перечень амортизируемого имущества фактически расширен:
«Амортизируемым имуществом также признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя».
Основные средства принимаются к налоговому учету также как и в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости, порядок определения которой установлен статьей 257 НК РФ:
«Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом».
Обратите внимание, что с 1 января 2006 года порядок оценки основных средств в налоговом учете несколько изменен. С указанной даты, в первоначальную стоимость основного средства разрешается включать любые налоги и сборы, за исключением НДС и акцизов, которые принимаются к вычету. Такие изменения в статью 257 НК РФ, внесены Федеральным законом от 6 июня 2005 года №58-ФЗ.
Срок полезного использования амортизируемого имущества определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию в соответствии с классификацией основных средств, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 года №1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы». Причем, как мы уже отметили, в пункте 1 данного Постановления указано, что данная классификация может использоваться и для целей бухгалтерского учета.
Данный документ содержит сроки, в течение которых следует амортизировать то или иное основное средство для целей налогообложения прибыли. Мы уже отметили, что с момента введения в силу главы 25 НК РФ, в целях снижения трудозатрат бухгалтерской службы наиболее целесообразным представляется устанавливать срок полезного использования в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 года №1.
Обратите внимание, что в соответствии с нормами налогового учета (пункт 2 статьи 259 НК РФ) амортизация начинает начисляться с 1 –го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.
Налоговый учет, в отличие от бухгалтерского, предлагает налогоплательщику лишь два возможных способа начисления амортизации линейный и нелинейный.
Кроме того, с 1 января 2006 года налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов первоначальной стоимости основных средств и (или) расходов, произведенных в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения,