Амортизація основних засобів
3.
=80,2685
(∆ + 4,5945)
Загальний вплив факторів
+ 6,0153 + 4,5945 = »10,6
За рахунок зменшення відпрацьованого всім обладнанням тис.годин (16 тис.год.) та збільшенням випуску продукції відбувся зріст виробітки відповідно на 6,0153 грн та 4,5945грн.
Основним завданням аналізу є виявлення факторів зміни рівня використання основних фондів. Серед них важливе місце займають простої, наявність надлишкового обладнання, раціональне розподілення основних фондів між підрозділами підприємства, порушення строків проведення капітальних та поточних ремонтів та інш.
Проведення заходів по уникненню від’ємного їх впливу буде сприяти підвищенню ефективності використання основних фондів. Вказані заходу забезпечать економію капітальних вкладень зниження поточних витрат на утримання основних фондів, збільшення обсягів та якості виробляємої продукції (робіт, послуг).
Також складовою частиною аналізу основних фондів є аналіз виконання плану впровадження нової техніки та технології виробництва, направленого на удосконалення виробничого процесу, забезпечуючого зріст продуктивності праці, зниження собівартості продукції, поліпшення умов праці працівників.
В результаті аналізу визначається економічна ефективність по кожному з заходів від впровадження нової техніки і модернізації основних фондів і виявлення дільниць, які потребують таких впроваджень.
Розділ IV Аудит основних засобів.
4.1 Суть, завдання та об’єкти аудиторської перевірки основних засобів.
При проведенні аудиту господарських операцій з обліку основних засобів аудитору варто керуватися наступними нормативними документами:
Таблиця 4.1.
|
Назва нормативного документа |
Номер нормативного документа |
Хто і коли затвердив |
Що регламентує нормативний документ. |
| Закон України “Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні” | №996-ХIV | Від 16.07.1999р. | Даний Закон визначає правові основи регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні. |
| Закон України “Про оподаткування прибутку підприємств” зі змінами і доповненнями | Від 22.05.97р | Даний Закон регламентує порядок нарахування, сплати та подання звітності з податку на прибуток підприємств. | |
| Положення “Про порядок складання декларації про прибуток підприємств” | № 214 | Від 8.07.97 р. в редакції від 21.01.98р. | Дане положення регламентує порядок заповнення декларації про прибуток підприємствами всіх форм власновті. |
| Положення “Про порядок консервації основних виробничих фондів підприємств”. | № 1183 | Наказ КМУ вiд 28.10.1997 р. | Дане Положення регламентує порядок проведення консервації ОВФ підприємств. |
| Інструкція по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, ТМЦ, грошових коштів і документів та розрахунків | №69 | затверджено наказом Міністерства фінансів України від 11.08.1994р. | Дана Інструкція регламентує порядок та строки проведення інвентаризації на підприємстві. |
| Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку №7 “Основні засоби”. | № 92 | Наказом Міністерства Фінансів України від 27.04.2000 р | |
| Та інші. |
Крім того, аудитор повинен керуватися:
Планом рахунків бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності підприємств і Інструкцією з його застосування, затвердженими наказом Міністерства Фінансів України від 30.11.1999р. №291
Одним із шляхів підвищення ефективності виробництва є правильне використання і зберігання основних засобів. Конкретна мета аудиту основних засобів – перевірка правильності формування складу, повноти і реальності обліку руху основних засобів і достовірності амортизації їх вартості.
Основні засоби - матеріальні активи, які підприємство утримує з метою використання їх в процесі виробництва або постачання товарів і послуг, надання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних функцій, очікуваний строк контролю використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік).
Основні засоби формують основну частину матеріально-технічної бази організацій та підприємств і відіграють важливу роль в здійсненні ведучих напрямків їх діяльності.
Завданнями аудиторської перевірки основних засобів являються слідуючі:
перевірка складу та структури основних засобів;
перевірка їх збереження;
перевірка правильності документального оформлення надходження, переміщення та використання основних засобів;
перевірка правильності нарахування амортизації;
перевірка обліку операцій, пов’язаних з лізингом та орендою майна;
перевірка обліку реалізації та іншого списання основних засобів;
перевірка обліку і фінансування витрат на ремонт основних фондів та ін..
Таким чином, конкретна мета аудиту основних засобів – це перевірка правильності формування складу, повноти і реальності обліку руху основних засобів та достовірності амортизації їх складу.
Аудит обліку основних засобів повинен забезпечити:
- контроль за зберіганням основних засобів;
- своєчасне, правильне, документальне відображення в обліку надходження основних засобів (фондів), їх внутрішнього переміщення (з цеху в цех, зі складу в склад), ефективне використання, вибуття (ліквідація, реалізація, безкоштовна передача);
- своєчасне (щомісячне) відображення в обліку зносу (амортизації) основних засобів;
- відображення в обліку витрат на ремонт основних засобів;
- виявлення зайвих та морально застарілих основних засобів.
Об’єктами аудиторської перевірки операцій з основними засобами є:
акти прийому-передачі засобів (форма № ОС-1);
накладні на внутрішнє переміщення основних засобів (ф.№ ОС-2)
інвентарні картки обліку за формами № ОС-6, № ОС-7, № ОС-8;
описи інвентарних карток з обліку основних засобів (ф.№ ОС-10);
акти на ліквідацію основних засобів (ф.№ ОС-4);
інвентарні списки основних засобів за місцем їхнього розташування та експлуатації (ф.№ ОС-13);
картки переміщення основних засобів за їх видами та групами (ф.№ ОС-12);
акти інвентаризації, інвентарні описи та звірювальні відомості за результатами інвентаризації основних засобів;
відомості наявності та руху основних засобів;
кошториси та плани капітального ремонту основних засобів за період, що перевіряється;
акти на проведення капітальних ремонтів;
таблиці для здійснення розрахунків амортизації та зносу основних засобів;
річні звіти (ф.№ 11-ОФ, № 2-КБ).
Перевіряється також використання, збереження та правильність документального оформлення надходжень, переміщення та вибуття основних засобів.
Джерелами інформації для перевірки стану обліку основних засобів є:
Інвентарні картки обліку основних засобів,
відомості,
журнали-ордери;
рахунки-фактури;
Інвентаризаційні описи
результати поточної інвентаризації,
договори, накладні, акти списання, прийому-передачі, інвентарні картки
акти прийому-передачі;
облікові регістри (відомості, журнали-ордери, машинограми) по рахунках і ін.;
Головна книга;
“Звіт про фінансово майновий стан” і ін.
Результатом роботи аудитора є аудиторський висновок, який складається на основі аудиторських доказів.
Проводячи аудиторську перевірку, слід пам’ятати, що облік основних засобів ведеться за первісною вартістю на рахунку 10 “Основні засоби”, яка складається із витрат на їх зведення, виготовлення, придбання, включаючи витрати з доставки, установки, оплати проектно-дослідницьких робіт.
Зміна первісної вартості здійснюється у випадку добудови, дообладнання, реконструкції, часткової ліквідації, а також під час переоцінки (індексації).
Обліку підлягають як основні засоби, що використовуються, так і ті, які зберігаються на складі, законсервовані або віддані в оренду.
При проведенні аудиторської перевірки до втрати чинності Інструкції № 250 аудитори звертали увагу на зміну ліміту вартості об’єктів, що підлягали обліку у складі основних фондів. Аудитори уточняли, чи не значаться на рахунку 01 предмети, облік яких повинен був здійснюватися у складі малоцінних предметів та предметів, що швидко зношуються (МШП). На даний час звертати увагу на зміну ліміту недоцільно аудитор повинен звернути увагу тільки на строки експлуатації об’єкта, зокрема щоб термін експлуатації, як уже зазначалось вище, був не менше 365 днів.
Під час аудиту перевіряється відповідність даних аналітичного обліку основних засобів їхньому синтетичному обліку на певну дату.
Для цього аудитор підраховує вартість основних засобів всередині класифікаційних груп та встановлює правильність обліку залишків, виведених у картках обліку руху основних засобів (ф.№ ОС-12), за окремими групами на день перевірки.
Аудиторську перевірку основних засобів рекомендується проводити у такій послідовності: спочатку проводять тестування системи внутрішнього контролю підприємства щодо обліку основних засобів, якщо така існує; потім перевіряють фактичну наявність та збереження власних основних фондів і таких, що орендуються; далі перевіряють своєчасність та повноту їхнього оприбуткування, законність проведення операцій з їхнім переміщенням, правильність проведення амортизації, а також стан і організацію бухгалтерського обліку основних засобів.
Аудитор не може приступати до перевірки, якщо з питань, що підлягають перевірці, занедбано бухгалтерський облік.
Про неможливість проведення аудиторської перевірки складається відповідний акт, у якому чітко та конкретно обгрунтовуються недоліки. Після цього аудитор подає керівникові підприємства відповідні пропозиції щодо поновлення та наведення порядку в обліку. Аудитор також повинен уважно вивчити матеріали попередніх інвентаризацій, особливу увагу звертаючи на правильність відображення їхніх результатів у бухгалтерському обліку; роздивитися основні засоби, умови їхнього зберігання та експлуатації, міру використання і закріплення за відповідними структурами, підрозділами та матеріально відповідальними особами.
4.2. Організація аудиту основних засобів.
Планування роботи аудиторів.
Аудиторська фірма повинна починати планування аудиту ще до написання листа-зобов’язання та до заключення договору з підприємством-клієнтом.
Планування – це розроблення головної стратегії і конкретних підходів до характеру, періоду , а також часу проведення аудиту.
Метою планування аудиту є звернення уваги аудитора на найважливіші напрямки аудиторської перевірки, на виявлення проблем, що слід перевірити більш ретельно. Планування допомагає аудитору належним чином організувати свою роботу, а також скоординувати роботу, яка здійснюється іншими аудиторами та фахівцями інших професій.
Характер планування залежить від організаційної форми, розміру і виду діяльності підприємства, що перевіряється.
Найважливіша складова планування аудиту – це отримання аудитором уявлення про стан справ на підприємстві.
Аудиторський ризик полягає в тому, що аудитор може висловити неадекватну думку у тих випадках, коли в бухгалтерських документах існують суттєві перекручення.
Для ефективного планування аудиту до заключення договору на перевірку аудиторська фірма повинна узгодити з керівництвом клієнта основні організаційні питання аудиторської перевірки.
На етапі попереднього планування аудитори оцінюють можливість проведення аудиту. У випадку, якщо фірма вважає це за можливе, вона переходить до формування штату робітників для проведення перевірки і заключає договір з клієнтом.
При плануванні складу спеціалістів, що входять в аудиторську групу, керівництво аудиторської фірми повинно враховувати:
бюджет робочого часу для проведення кожного етапу роботи;
передбачувальні строки роботи групи;
кількісний склад групи;
посадовий і кваліфікаційний рівень членів групи.
У процесі планування створюються два основні документи перевірки: загальний план і програма перевірки. Аудитор обговорює з керівництвом і фахівцями підприємства елементи загального аудиторського плану і аудиторські процедури для досягнення результативності аудиту, а також для узгодження порядку проведення аудиторських процедур з внутрішнім розкладом роботи фахівців суб’єкта перевірки. Загальний план, як правило, складається з переліку робіт на основних етапах аудиту і розробляється настільки детально, щоб аудитор мав змогу, керуючись ним, підготувати програму аудиторської перевірки. Аудиторську програму перевірки основних засобів та відповідних рахунків можна побачити в таблиці 4.2. Ця таблиця враховує досвід теорії та практики складання аудиторських програм західних країн.
Таблиця 4.2.
Аудиторська програма перевірки основних засобів і відповідних рахунків.
|
№ пп |
Перелік процедур | Джерела інформації |
|
1 |
2 |
3 |
| 1 |
А. Основні засоби Детальна перевірка даних регістрів обліку основних засобів, їх звірка із даними Головної книги |
Інвентарні картки обліку основних засобів, відомості, журнали-ордери |
| 2. |
Вибір контрольного об’єкту основних засобів по даним регістрів: А) провести інвентаризацію; Б) перевірить документи на право власності. |
Інвентаризаційні описи, результати поточної інвентаризації, договори, акти прийому-передачі |
| 3. | Підготувати список надходження і розподілу основних засобів | Договори, накладні, рахунки-фактури, акти списання, прийому-передачі, інвентарні картки |
| 4. | Провести аналіз ефективності основних фондів | Аналітичні розрахунки |
| 5. | Перевірити правильність нарахування ПДВ та інших податків при реалізації основних засобів | Розрахунково-платіжні документи, розрахунки по податкам |
| 6. |
Б. Амортизація Проаналізувати правильність нарахування амортизації по відповідним нормам та звірити дані аналітичного рахунку зносу з даними декларації про прибуток. |
Відомості амортизаційних відрахувань, декларація про прибуток. |
|
1 |
2 |
3 |
| 7. |
В. Інші рахунки Перевірити правильність розрахунку і відображення на рахунках орендної плати |
Договору оренди, виписки банку, Головна книга |
| 8. | Перевірити обгрунтованість затрат на ремонт основних засобів і правильність відображення цих сум на відповідних рахунках | Проектно-кошторисна документація, акти прийому-здачі |
Таким чином, програма аудиторської перевірки – це документ, що містить: завдання аудиту для конкретного об’єкту; процедури, необхідні для виконання поставлених завдань; обсяг і терміни їх виконання.
Професійні стандарти вимагають, щоб програма була достатньо детальною і могла бути використана як інструкція для асистентів і одна з форм контролю правильності виконання робіт.
В програмі аудиту види, зміст та час проведення аудиторських процедур повинні збігатись із прийнятими до роботи показниками загального плану аудиту. Зміни у план і програму аудиторської перевірки можуть вноситись навіть під час здійснення процедур підтвердження. Але усі зміни обов’язково документуються з висвітленням причин.
Узагальнення результатів планування аудиту оформлюється меморандумом (доповідною запискою), в якому розглядаються наступні питання:
короткий огляд напрямків діяльності замовника;
оцінка властивого ризику на підприємстві;
оцінка ефективності внутрішнього контролю;
проблеми, пов’язані з нетиповими операціями;
графік виконання робіт;
загальні терміни виконання аудиту, дата завершення перевірки.
Меморандум розглядається керівництвом аудиторської фірми і обговорюється з клієнтом. Тільки після цього підписується з відповідними коригуваннями план і програма аудиторської перевірки.
Організація документації процесу аудиту основних засобів.
В ході перевірки аудитору необхідно зібрати вичерпні докази для складання об’єктивного висновку. Такі аудиторські докази повинні бути задокументовані.
Документування процесу аудиту в Україні регулюється національним нормативом № 12 та грунтується на основних положеннях міжнародного нормативу № 9 “Документація”, введеного в дію у січні 1982 р. Міжнародною федерацією бухгалтерів.
Необхідність документування процесу аудиторської перевірки полягає у створенні доказів достатньої обгрунтованості думки аудитора щодо достовірності фінансової звітності клієнта, а також така необхідність пов’язана із аудиторським ризиком: аудитор завжди повинен бути потенційно готовим до захисту ретельності виконання своїх обов’язків у випадку видачі неправильного висновку. Крім того, аналіз робочих документів за попередні роки допомагає підвищити кваліфікацію аудиторів як джерело узагальнення набутого досвіду.
Значні труднощі організації документації аудиту пов’язані з відсутністю не тільки на Україні, але і за кордоном єдиних загальноприйнятих стандартів ведення робочих документів: їх складу, форми, структури і змісту. Проблема ускладнюється відсутністю достатнього досвіду складання таких документів у аудиторів України. Закордонні фірми підходять до цього питання індивідуально, тобто, такі документи є конфіденційними. Отже, досвід їхньої роботи важкодоступний.
Документальне оформлення аудиту складається з робочої та підсумкової документації.
Робочі документи аудитора – це записи, зроблені ним під час планування, проведення перевірки, узагальнення її результатів, а також інформація, отримана ним від третіх осіб.
Зобов’язуючи аудитора документувати процес аудиту, йому надають право вибору форми систематизації документів.
Ефективність підготовки робочих документів підвищується під час їхньої систематизації, яка відбувається на рівні аудиторської фірми. Тут, як правило, встановлюються форми листів, анкет, стандарти організації файлів робочих документів.
Зміст робочих документів значною мірою є питанням професійного судження конкретного аудитора, оскільки аудитор не повинен документувати кожне спостереження або розгляд, а тільки ті з них, які він вважає важливими.
Повнота розкриття фактів та інформація, яка міститься в робочих документах, повинні бути доступними для прочитування іншими аудиторами.
Після завершення аудиту робочі документи залишаються у аудитора являються його власністю. Їх не можна вимагати або вилучати у аудитора за винятком тільки тих випадків, коли це передбачено рішенням судових або слідчих органів.
Сукупність робочих документів, складених аудитором до початку і в ході перевірки підприємства-клієнта, є аудиторським досьє (папкою).
На початковій стадії аудиторської перевірки завданням аудитора є ознайомлення з бізнесом клієнта і отримання про нього загальних відомостей. Зарубіжний досвід, зокрема фірми “Моор Стівенс”, свідчить, що аудитори обов’язково мають документально зафіксувати цілі та завдання наступної аудиторської перевірки, для чого складають спеціальний робочий документ “Перелік аудиторських завдань”.
На стадії планування найпоширенішими документами є план та програма аудиторської перевірки.
На стадії фізичної перевірки основних засобів головним прийомом є інвентаризація. Отже, аудитор складає робочий документ під назвою “Перевірка проведення інвентаризації”, де відображає результати інвентаризації та необхідні корективи у звітності.
Найбільше робочих документів складають на стадії безпосередньої перевірки окремих статей. Це документи з детального аналітичного огляду, перевірки і підтвердження окремих показників. В нашому випадку, це робочий документ для перевірки основних засобів “Перевірка статті “Основні засоби”.
На завершальній стадії аудиту аудитор складає підсумкову документацію, до якої сходить аудиторський висновок та додаткова підсумкова документація.
Протягом усього строку ведення досьє, а також після завершення аудиторської перевірки і подання звіту клієнту аудитор має забезпечити належні умови зберігання документів.
Робочі документи повинні зберігатися в поточному архіві аудитора протягом року, а потім передаватися до постійного архіву аудиторської фірми на тривале зберігання.
4.3. Методика аудиторської перевірки наявності та використання основних засобів.
Після проведеного планування, складання плану і програми аудиторської перевірки та підписання договору на проведення аудиту починається сам процес аудиторської перевірки.
На протязі її проходження основною метою аудитора є збирання достатніх доказів для написання повного і обгрунтованого аудиторського висновку.
Для збору доказів аудитором можуть бути застосовані різні процедури, тобто певні методи пошуку аудиторських свідчень.
Основні методи отримання аудиторських доказів наступні:
Спостереження або участь в інвентаризації.
Спостереження за виконанням господарських операцій.
Усне опитування.
Отримання письмових підтверджень.
Перевірка документів, отриманих від третіх осіб.
Перевірка арифметичних розрахунків.
Економічний аналіз.
Інвентаризація проводиться в цілях забезпечення достовірності даних обліку та звітності. З точки зору технології аудиторської справи інвентаризація – це метод отримання найбільш цінних та дійсних доказів про реальність і точність статей активу балансу, фактів здійснення господарських операцій.
Спостереження за виконанням бухгалтерських операцій – це нескладна процедура, але дуже важлива для оцінки системи внутрішнього контролю та організації обліку на підприємстві. Цю процедуру, як правило, бере на себе ведучий аудитор або доручає досвідченим працівникам.
Іноді буває достатньо простежити за тим, як виконується в бухгалтерському обліку оформлення тієї чи іншої господарської операції, щоб точно оцінити стан внутрішнього контролю та бухгалтерського обліку на підприємстві, що перевіряється.
Усне опитування або бесіда повинні бути проведені практично зо всіма працівниками підприємства, що приймають участь у веденні обліку та складанні звітності. Для того, щоб бесіда дала необхідні аудитору результати, вона, як і всі аудиторські процедури, повинна бути гарно спланована.
Однією з не менш важливих процедур є перевірка документів, отриманих від третіх осіб. Проводячи цю процедуру, аудитори звертають увагу на правильність складання і оформлення цих документів, а також на своєчасність, точність та повноту відображення їх в бухгалтерському обліку.
Перевірка арифметичних розрахунків проводиться в залежності від оцінки аудитором стану внутрішнього контролю на підприємстві.
В тому випадку, коли стан системи внутрішнього контролю є задовільним, перевірка арифметичних розрахунків проводиться вибірково, в противному випадку вона може бути або повною, або аудитор робить негативний висновок про правильність арифметичних розрахунків, екстраполюючи цей висновок на весь період.
В аудиторській перевірці широко застосовується ряд прийомів і методів економічного аналізу.
Важливу роль грає також спеціальна перевірка окремих обставин і сторін господарської діяльності клієнта. В своїй діяльності аудитори вимушені торкатися питань які виходять за межі юрисдикції аудитора і потребують спеціальних знань. Звідси, аудиторська фірма має право на договірній основі залучати інших спеціалістів до перевірки. В нашому випадку експерт може залучатися для вираження своєї думки з приводу оцінки основних засобів, оцінки виробничих технологій і юридичних консультацій.
Програму внутрішнього контролю основних засобів і відповідних господарських операцій частіше всього не розроблюють, тому що у більшості підприємств таких операцій небагато і витрати на спеціальний контроль не виправдовують себе. Тому огляд внутрішнього контролю системи обліку основних засобів є необхідним лише при великій кількості операцій з основними засобами. Однак у будь-якому випадку аудиторські процедури направлені на вивчення системи обліку підприємства, а дослідження системи внутрішнього контролю дозволяє отримати цінну інформацію з цього приводу. Найбільш ефективним методом отримання попередньої (необхідної) інформації про стан системи внутрішнього контролю являється тестування.
З даних тестування можна зробити висновок, що в організації інвентаризація окремих об’єктів основних засобів проводиться не періодично, а тільки в кінці року перед складанням річної фінансової звітності. Не вибрана єдина облікова політика по амортизації вартості основних засобів, крім того відсутній контроль за правильністю нарахування амортизації з боку спеціалістів та внутрішніх аудиторів. Основні засоби не застраховані від стихійних лих. В організації не вибраний варіант обліку і фінансування затрат на ремонт основних засобів, що може привести до викривлення собівартості продукції (робіт, послуг) через використання вільного варіанту обліку витрат. Відсутній також контроль за обгрунтованістю здачі в оренду основних засобів з боку Ради директорів, що може призвести до створення для окремих осіб можливостей для корисних злочинів.
На початку аудиторської перевірки для отримання реальної інформації про наявність та стан зберігання основних засобів аудитори повинні забезпечити проведення контрольної (повної або часткової) інвентаризації основних засобів. Спеціально призначена комісія перевіряє наявність і технічний стан основних засобів в натуральних та вартісних вимірниках. Для глибокого вивчення складу і структури основних засобів, що знаходяться у розпорядженні підприємства, аудитор повинен запросити від керівництва організації детальний список всіх основних фондів на дату проведення аудиторської перевірки. В список повинні також входити основні засоби, що знаходяться у розпорядженні відокремлених підрозділів (філіалів, представництв). Але перед проведенням контрольної інвентаризації основних фондів аудитор обов’язково повинен вивчити матеріали попередніх інвентаризацій та перевірок.
Тут необхідно ретельно слід перевірити повноту і своєчасність проведення інвентаризації основних засобів, а також інвентаризаційні описи та додані до них протоколи засідання інвентаризаційних комісій, звірювальні відомості, відомості результатів останньої інвентаризації, рішення керівництва організації по результатам інвентаризації в обліку. Така перевірка край необхідна аудитору для того, щоб впевнитись, наскільки можна довіряти результатам внутрішнього контролю, щоб скорегувати аудиторський ризик і, відповідно, аудиторські процедури.
В ході контрольної інвентаризації аудитор оглядає основні засоби, умови їхнього зберігання та експлуатації, міру використання і закріплення за відповідними структурами, підрозділами та матеріально відповідальними особами. При цьому особливо перевіряється, чи всі об’єкти основних засобів закріплені за матеріально відповідальними особами (МВО). Для цього вартість закріплених за МВО основних засобів зіставляють із залишком за рахунком 10 “Основні засоби” на дату перевірки. Встановивши порушення, аудитор повинен з’ясувати, чому воно було допущено, хто винен і якими є його наслідки.
В повному об’ємі дотримання дійсного порядку збереження основних засобів виявляють в ході документальних перевірок. Шляхом вивчення облікових даних (по інвентарних картках, формах № ОС-6, ОС-7, ОС-8, ОС-9 та інвентарним описам) необхідно встановити наявність основних засобів за окремими класифікаційними групами та місцями зберігання.
Крім цього, в ході цієї перевірки визначається забезпеченість організації основними фондами, розміщення окремих об’єктів по її підрозділам, дотримання чинного порядку їх обліку. Тобто слід впевнитись в правильності організації аналітичного обліку, звернути увагу на наявність інвентарних номерів об’єктів, технічної документації, правильність закріплення техніко-економічних показників у відповідних облікових регістрах, строки надходження та оприбуткування об’єктів на баланс фірми. Окремо слід перевірити стан обліку основних засобів в місцях їх розміщення (в експлуатації, на складах, в ремонті і т.д.). Для цього аудитори повинні також встановити правильність ведення інвентарного списку основних засобів (типова форма №ОС-13), відповідність даних аналітичного обліку записам на рахунку 10, регулярність звірки даних бухгалтерського обліку.
У разі виявлення розходжень між даними аналітичного і синтетичного обліку необхідно визначити їх причини та винуватців, наслідки і внести пропозиції по усуненню виявлених недоліків.
Перевіряючи стан зберігання, аудитор повинен впевнитись у правильності оцінки об’єктів основних засобів в бухгалтерському обліку та переоцінки, якщо така мала місце.
Перевірка обліку руху основних засобів.
При перевірці операцій по надходженню основних засобів необхідно встановити доцільність та законність їх придбання або відбудeвання, своєчасність і достовірність документального оформлення, реальність оцінки та повноту оприбуткування окремих об’єктів.
Практика аудиторських перевірок показує, що основні порушення та помилки допускаються при оформленні руху основних засобів. Тому слід відмітити, що на відміну від інших матеріальних цінностей, основні засоби потребують особливого первинного обліку.
Оприбуткування та введення в експлуатацію об’єкта основних фондів повинно бути оформлено обов’язково актом прийомки-передачі (форма № ОС-1), тоді як його придбання оформлюється накладною або рахунком-фактурою. Тільки з моменту введення об’єкту основних засобів в експлуатацію починається відлік нарахування зносу (амортизації). Звідси можна зробити висновок, що несвоєчасне оприбуткування основних засобів призводить до недонарахування зносу і як наслідок – до перекручення залишкової вартості об’єктів та фінансових результатів діяльності підприємства.
При виявленні незаконних надходжень основних засобів за всіма такими надходженнями, а також переміщенням за неправильно оформленими документами і фактами несвоєчасно оприбуткованих основних засобів у регістрах бухгалтерського обліку аудитор повинен з’ясувати причину порушень і визначити винних у цьому осіб.
Всі операції з надходження, переміщення, вибуття та ліквідації основних засобів досліджують за первинними документами та бухгалтерськими записами.
Особливу увагу слід приділити перевірці операцій з оприбуткування основних засобів, що були отримані безкоштовно, пересвідчившись в економічній доцільності їхнього переміщення. При цьому аудитори встановлюють наявність відповідних двосторонніх актів прийомки-передачі вказаних об’єктів, їх технічний стан та своєчасність оприбуткування і закріплення за матеріально відповідальними особами.
Майно, яке передане в оренду, залишається на балансі орендодавця і обліковується на рахунку 10 із відповідною позначкою в інвентаризаційній картці. Облік майна, що взяте в оренду, ведеться на позабалансовому рахунку 01 “Орендовані необоротні активи”. Таким чином, перевіряючи операції з орендованими основними засобами, аудитор повинен перевірити наявність угод на оренду, правильність та обгрунтованість ставок орендної плати, порядок ремонту і повернення основних засобів орендодавцю. При цьому з’ясовується, чи не віддані в оренду основні засоби, які необхідні підприємству, чи не перевищує сума амортизаційних відрахувань за відданими в оренду основними засобами орендну плату, чи своєчасно та повною мірю вноситься орендна плата.
Окремо також слід перевірити операції по оприбуткуванню отриманих основних засобів у вигляді внесків в статутний фонд організації.
Аудитору необхідно ретельно дослідити правильність оцінки придбання основних засобів. Так основні засоби, які надійшли на підприємство, оцінюються за первісною вартістю, що складається з фактичних витрат на будівництво або придбання, включаючи затрати на доставку, установку та монтаж. Первісна вартість основних засобів може визначатися за домовленістю сторін (договором); виходячи із фактичних витрат на придбання, установку і монтаж; за ринковою вартістю на дату оприбуткування – при отриманні основних засобів безкоштовно; експертним шляхом – при отриманні основних засобів в рахунок внесків в статутний фонд підприємства та ін.. Зміна первісної вартості допускається лише у випадках добудови, реконструкції та часткової ліквідації існуючих об’єктів.
Особливо уважно аудитору необхідно перевірити вибуття основних засобів. Це може бути у випадку, якщо:
провадиться ліквідація зношених, непридатних, старих інвентарних об’єктів або їхніх частин та провадиться їхня заміна відповідно до плану впровадження нової техніки або після їхнього пошкодження під час стихії чи аварії;
здійснюється безкоштовна передача іншим підприємствам;
реалізуються зайві та непотрібні об’єкти;
списується нестача.
Порядок документального оформлення цих операцій залежить від причин вибування. Отже, в процесі перевірки аудитор повинен встановити причину списання об’єктів основних засобів, законність і доцільність цих операцій, порядок ліквідації ОЗ, що стали непридатними, повноту оприбуткування запасних частин, лому, інщих матеріалів, отриманих від ліквідації об’єктів. Законність і доцільність операцій з вибуття основних засобів встановлюється перевіркою первинних документів, даних аналітичного і синтетичного обліку. При цьому слід звернути увагу на дотримання встановлених форм цих документів, заповнення їх реквізитів, наявність мотивованих заключень комісії, підписів всіх членів комісії та керівника організації, що підтверджує ці акти.
Також аудитору необхідно встановити правильність кореспонденції рахунків, пов’язаних з вибуттям основних засобів, та своєчасність відображення операцій з ліквідації об’єктів основних фондів
Аудиторська перевірка обліку амортизаційних відрахувань та витрат на ремонт основних засобів.
В ході аудиторської перевірки нарахування амортизації аудитору перед всього необхідно встановити правильність віднесення об’єктів основних засобів до амортизаційних категорій, тобто до класифікаційних груп відповідно Державному класифікатору України. Далі аудитор визначає: - чи всі об’єкти основних фондів прийняті в розрахунок при нарахування амортизації; - чи нараховується знос із врахуванням руху основних засобів.
Джерелами інформації тут можуть бути відомості нарахування амортизаційних відрахувань, журнал-ордер №13 і розрахунки бухгалтерії.
По всіх фактах неправильного нарахування амортизації визначаються суми надлишково нарахованої або недонарахованої амортизації. Встановлюють, яким чином цей факт вплинув на собівартість продукції та фінансові результати, визначають причини порушень і винних в цьому осіб, пропонують заходи для передбачення таких недоліків в майбутньому.
Перевіряючи обгрунтованість прискореної амортизації, слід мати на увазі, що вона являється цільовим методом більш швидкого на зрівняння з нормативними строками служби основних засобів повного перенесення їх балансової вартості на валові витрати.
Організації можуть застосовувати метод прискореної амортизації по відношенню до основних засобів, що використовуються для збільшення випуску засобів обчислювальної техніки, нових прогресивних видів матеріалів, приладів та обладнання, товарів народного вжитку, розширення експорту продукції у випадках, коли за їх допомогою здійснюється масова заміна зношеної та морально застарілої техніки на нову, більш продуктивну.
На заключення необхідно перевірити правильність відображення нарахованої суми амортизації на рахунках бухгалтерського обліку.
В ході аудиторської перевірки правильності обліку та віднесення затрат на ремонт основних засобів аудитору слід встановити:
наявність планів і кошторисів ремонтів, актів прийомки-передачі виконаних робіт, договорів підряду, актів технічного огляду будівель та споруд;
правильнясть і своєчасність складання вказаних документів;
правильність формування затрат за статтями витрат;
правильність застосування норм витрачання матеріалів та розцінок по оплаті праці за виконані роботи.
Аудитор повинен звернути увагу на те, що відповідно до ПБО 7 в тому випадку, якщо підприємство проводить ремонт основних засобів, у результаті чого планується відновити його первісний ресурс, то незалежно від величини витрат на такий ремонт підприємство не збільшує балансову вартість основного засобу, а відображає такі витрати у складі витрат звітного періоду.
Доцільність та законність операцій по ремонту встановлюються на підставі перевірки первинних документів: нарядів на роботи, відомостей дефектів на ремонт машин і транспортних засобів, лімітно-забірних карт на витрачання матеріальних цінностей. Аудитору слід широко застосовувати зустрічну звірку документів, контроль документів по взаємопов’язаним операціям, опитування посадових та матеріально відповідальних осіб, вибіркову контрольну інвентаризацію виконаних ремонтних робіт, письмові запити підрядників, підтвердження документів, аналітичні процедури окупаємості затрати на ремонт.
При наявності ремонтних робіт слід обов’язково перевірити і проаналізувати: наскільки дійсні показники проектно-кошторисної документації на ремонт та показники прийомо-здавальних актів на виконані об’єми робіт; чи не скриваються під виглядом ремонту будівель та споруд затрати на нове будівництво або реконструкцію.
Особливе місце в аудиторській перевірці затрат на ремонт основних засобів повинно бути відведено перевірці якості капітального ремонту. Тут необхідно за даними первинних документів та оперативної звітності про роботу машин та устаткування встановити кількість простоїв через технічні поломки та зверхнормативну кількість поточних ремонтів. Час міжремонтних періодів перевіряється по відмітках в інвентарних книгах.
І на заключення аудитору необхідно перевірити правильність обліку та фінансування витрат на ремонт основних засобів.
Аудиторська перевірка основних засобів завершується аналізом ефективності їх використання, яку характеризує показник фондовіддачі.
На заключному етапі аудиторської перевірки аудитор повинен узагальнити результати перевірки, написати аудиторський висновок шодо цих результатів та підготувати обгрунтовані пропозиції про усунення недоліків і використання виявлених резервів підприємства.
Таблиця 4.3.
Перелік номенклатур аудиторських послуг.
|
№ п/п |
Необхідні дані номенклатури |
Призначення даних |
Вираз |
Носії інформації |
Методика отрим. номенкл. |
|||
|
Нат. |
Грош |
Зовн |
Внут |
|||||
|
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
7 |
8 |
|
| Контроль надходження основних засобів | ||||||||
| 1 | Вид діяльності | Для визначення пільг під-ва | + | + | + | Нормативн-правова, докум.пер. | ||
| 3 | Основні засоби | Пер. прав. визнач.первісн. варт ОЗ | + | + | + | + | Док. пер., нормат-правова, інвентаризація | |
| 3 | Пер-ння гр. коштів за об’єкт ОЗ | Контроль за правильністю відображення сум ПДВ | + | + | Головна – книга ЖО №2 | |||
|
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
7 |
8 |
|
| 4 | Монтаж устат-ння, що вводиться в дію | Контр. За прав. спис. Витрат на монт. | + | + | + | Акт форми №2 | ||
| 5 | Введення об’кта в експ | Контр. за місцезн. об’єкту його перв-ю оцінкою, а також норм ам. від | + | + | + | ЖО № 13, акт приймання-передачі ОЗ інв. картка, інв. книга | ||
| 7 | Оформлення док. пов-х з введенням ОЗ в експ. | Контр. за варт інв об’єкта, його тех-ми особл., місцем викор. та ін. | + | + | Акт прийм-пер, інв. картка, інв. книга | |||
| Контроль за рухом та ремонтом ОЗ | ||||||||
| 8 | Отримання дозволу на внутр. перем. об’єкта | Визнач. осіб, які санкціонували дану операцію | + | + | Акладна на внутр.перем ОЗ інв. картка | |||
| 9 | Ремонт ОЗ | визнач. виду рем. пот, кап. спосіб рем | + | + | Акт про зак. рем. роботи | |||
| 10 | Резерв на пров.резерву | Контр. за визн того чи створ. підпр рез.на рем ОЗ | + | + | + | Відомість обліку витрат | ||