Профессиональная этика аудитора

Аудиторская организация несет ответственность за формирование и выражение профессионального мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта во всех существенных отношениях.

При формировании и выражении своего мнения о бухгалтерской отчетности экономического субъекта аудиторская организация обязана руководствоваться требованиями нормативных документов, регулирующих аудиторскую деятельность в Российской Федерации, и профессиональными этическими принципами аудита.

Гражданским кодексом РФ (ст.15, 393) предусматривается, что "лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере". В ст.1 ч.2 ГК отмечается, что "физические и юридические лица приобретают и осуществляют свои права своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых, не противоречащих законодательству, условий договора".

Однако взыскание убытков не происходит автоматически. Организация - клиент аудиторов должна доказать в суде причинную связь между действиями аудитора и наступившими последствиями.

Наиболее общим источником возникновения ответственности перед клиентом является несостоятельность аудитора выполнить работу с должной тщательностью. Основанием для привлечения к ответственности являются как нарушения условий договора, так и нарушения, связанные с небрежностью при оказании услуг.

Принципиальным вопросом в этом случае является уровень требуемой тщательности и аккуратности со стороны аудитора. Хотя общеизвестно, что никто не может достичь абсолютного совершенства, но любая значительная ошибка или ошибочное суждение будут создавать презумпцию небрежности в работе, которую аудитор должен будет опровергнуть. Проведение проверки в соответствии с общепринятыми аудиторскими стандартами является часто доказательством невиновности.

Вопрос о степени тщательности проверки становится более сложным в случае оказания других услуг, так как четко определенных критериев для их оценки не существует.

Аудиторские фирмы в этих случаях прибегают к нескольким способам защиты.

Во-первых, доказательство того, что аудитор не имеет обязательств перед клиентом, не указанных в договоре. В этом отношении важно, чтобы в договоре четко определялся характер предоставляемых услуг, их продолжительность и стоимость.

Во-вторых, аудитор должен доказать, что проверка проводилась в соответствии с общепринятыми аудиторскими стандартами. В этом случае, даже если вскрываются ошибки, аудитор может не нести за это ответственности.

В-третьих, если судебный процесс возбужден из-за неосмотрительности пострадавшего, вызвавшей убытки, то аудитор имеет большие шансы выиграть процесс, если он уведомлял в письменном виде клиента о необходимости каких-либо изменений в системе учета или предоставлении ему каких-нибудь документов.

В гражданском законодательстве Российской Федерации есть ряд норм, содержащих потенциальную возможность возбуждения клиентами исков в отношении аудиторских фирм. В частности, нормы, регулирующие договорные отношения.

2) Ответственность перед третьими лицами

Ситуация относительно ответственности аудитора перед третьей стороной на основании общего права остается неопределенной. В этих случаях защита аудитора строится на основе доказательства качества предоставленных услуг (их соответствия общепринятым стандартам). Но это часто сложно доказать в суде. С другой стороны, можно использовать непричастность третьей стороны к договору, однако использование этого не всегда возможно.

Законодательство Российской Федерации дает основания для возбуждения исков третьими сторонами в отношении аудиторских фирм, в частности, статьи Гражданского кодекса РФ, связанные с причинением вреда, ущерба, возмещением убытков.

3) Уголовная ответственность

Уголовная ответственность распространяется только на физических лиц. В действующем Уголовном кодексе РФ введена специальная статья 202 "Злоупотребление полномочиями частными нотариусами и аудиторами", она звучит следующим образом:

"использование частным аудитором своих полномочий вопреки задачам своей деятельности и в целях извлечения выгод и преимуществ для себя или других лиц, либо нанесения вреда других лиц, либо нанесения вреда другим лицам, если это деяние причинило существенный вред правам и законным интересам граждан или организаций, либо охраняемым законом интересам общества или государства, наказывается штрафом в размере от пятисот до восьмисот размеров минимальной оплаты труда, ... либо арестом на срок от трех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до трех лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет."

То же деяние совершенное ... неоднократно, наказывается штрафом в размере от семисот до одной тысячи минимальных размеров оплаты труда ... либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до пяти лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет".

В определенном смысле к деятельности аудиторов может быть отнесена и ст.199 УК РФ "Уклонение от уплаты налогов с организаций", ст.33 п.5 УК РФ "Виды соучастников преступления". "Пособником признается лицо, содействовавшее совершению преступления советами, указаниями, предоставлением информации, средств или орудий совершения преступления, либо устранением препятствий".

4) Ответственность, связанная с соблюдением конфиденциальности

Соблюдение конфиденциальности во многих ситуациях противоречиво и неоднозначно.

В России регулирование данной проблемы в некоторой степени обеспечивается Постановлением Правительства РФ "О передаче сведений, которые не могут составлять коммерческую тайну", но в целом вопрос об ответственности аудиторов за соблюдение конфиденциальности остается открытым, так же как и о других видах ответственности.

Точное название упомянутого документа: Постановление Правительства РСФСР от 5 декабря 1991 г. N 35 "О перечне сведений, которые не могут составлять коммерческую тайну"

В Гражданском кодексе РФ имеется ст.139 "Служебная и коммерческая тайна. Информация составляет служебную или коммерческую тайну в случае, когда информация имеет действительную или потенциальную коммерческую ценность в силу неизвестности ее третьим лицам - к ней нет свободного доступа на законном основании, и обладатель информации принимает меры к охране ее конфиденциальности. Сведения, которые не могут составлять служебную или коммерческую тайну, определяются законом и иными правовыми актами.

Информация, составляющая служебную или коммерческую тайну, защищается способами, предусмотренными Гражданским кодексом РФ и другими законами.

Лица, незаконными методами получившие информацию, которая составляет служебную или коммерческую тайну, обязаны возместить причиненные убытки.

Даже в странах с развитой экономикой и правовой системой в судах затруднительно бывает доказывать факт нарушения конфиденциальности аудитором.

5) Административная ответственность

Основной формой административной ответственности аудиторов и аудиторских фирм является приостановление действия лицензии на осуществление аудиторской деятельности.

Лицензирующий орган может приостановить действие лицензии в случае:

- выявления лицензирующим органом, государственными надзорными и контрольными органами, иными органами государственной власти в пределах их компетенции нарушений лицензиатом лицензионных требований и условий;

- невыполнения лицензиатом требований лицензирующего органа об устранении выявленных нарушений.

Лицензия теряет юридическую силу и считается аннулированной в случае:

а) неуплаты соискателем лицензии лицензионного сбора в течение трех месяцев после принятия лицензирующим органом решения о выдаче лицензии;

б) ликвидации юридического лица или прекращения его деятельности - с момента ликвидации или реорганизации юридического лица;

в) прекращения действия свидетельства о государственной регистрации гражданина в качестве индивидуального предпринимателя - с момента прекращения действия свидетельства;

г) вынесения решения судом на основании соответствующего заявления лицензирующего органа или органа государственной власти в соответствии с его компетенцией. Одновременно с подачей заявления в суд лицензирующий орган вправе приостановить действие указанной лицензии на период до вступления в силу решения суда.

Основанием для подачи заявления в суд служит:

- обнаружение недостоверных или искаженных данных в документах, представленных для получения лицензии;

- неоднократное или грубое нарушение лицензиатом лицензионных требований и условий;

- незаконность решения о выдаче лицензии.

Решение о приостановлении действия лицензии или о направлении в суд заявления об аннулировании лицензии доводится лицензирующим органом до лицензиата в письменной форме с мотивированным обоснованием не позднее чем через три дня со дня принятия решения.

Решение о приостановлении действия лицензии может быть обжаловано в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Лицензирующий орган обязан установить лицензиату срок устранения обстоятельств, повлекших за собой приостановление действий лицензии. Указанный срок не может превышать шести месяцев. Если лицензиат в установленный срок не устранил указанные обстоятельства, лицензирующий орган обязан подать в суд заявление об аннулировании лицензии.

При устранении лицензиатом обстоятельств, повлекших за собой приостановление действия лицензии, лицензирующий орган обязан в месячный срок принять решение о возобновлении ее действия.

Осуществление юридическим лицом или физическим лицом аудиторской деятельности без полученной в установленном порядке лицензии влечет за собой взыскание с указанных лиц на основании решения суда (арбитражного суда) по искам, предъявляемым прокурором, органами федерального казначейства, органами государственной налоговой службы и органами налоговой полиции:

- полученных в результате незаконной деятельности доходов - в пользу введенных ими в заблуждение заказчиков в размерах понесенных этими заказчиками расходов;

- штрафа в пределах от 500- до 1000-кратного размера установленной законом минимальной оплаты труда - в доход бюджета Российской Федерации.

5. Страхование профессиональной и гражданской ответственности аудиторов

Поскольку ответственность аудиторов очень высокая, высок риск аудиторской проверки, возникает проблема страхования аудиторского риска. В развитых странах аудиторские фирмы тратят до 10% прибыли на страхование аудиторских рисков.

В РФ также наметилась тенденция к увеличению количества аудиторских фирм, заключивших договора страхования со страховыми компаниями.

У аудиторских фирм стремление к страхованию риска сдерживается рядом обстоятельств: высокими тарифами страхования, неприемлемыми условиями страхования, отсутствием нормативной базы по аудиту для доказательства в суде факта некачественного оказания аудиторских услуг. Основной особенностью страхования профессиональной ответственности является общий для всех профессий объект страхования: имущественные интересы застрахованного физического лица, связанные с обязанностью последнего в порядке, установленном законодательством, возместить ущерб, причиненный третьим лицам в результате ошибки или упущения, совершенных при исполнении профессиональных обязанностей.

Необходимо различать страхование профессиональной и гражданской ответственности. Понятие гражданской ответственности шире профессиональной ответственности. Вторая является как бы одним из разделов первой. Но эти вроде несущественные на первый взгляд различия носят принципиальный характер. Так, никоим образом не может быть застрахована профессиональная ответственность аудиторской фирмы как юридического лица, потому что юридическое лицо носителем профессии не является. Речь может идти только о страховании гражданской ответственности. В отличие от страхования имущества или личного страхования объект страхования профессиональной ответственности носит субъективный характер, т.е. наступление страхового случая зависит не от внешних факторов - стихии, природных явлений, действий других людей, а от квалификации лица, осуществляющего работу по определенной профессии. Как правило, единым при страховании профессиональной ответственности является и определение страхового случая: им признается вступившее в законную силу решение суда (общегражданского или арбитражного), устанавливающее имущественную ответственность страхователя за причинение материального ущерба клиенту. Кроме того, страховым случаем может признаться и наличие обоснованной претензии клиента, но при наличии бесспорных доказательств причинения последнему вреда страхователем.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Исходя из вышеизложенного можно сделать следующие выводы:

Становление рыночной экономики, передача в частную собственность средств производства, развитие банковского, страхового дела и инвестиционной активности привели к появлению такого совершенно нового для России вида предпринимательства, как аудиторская деятельность. Аудит осуществляется в первую очередь в интересах собственников с целью защиты их имущественных интересов. Для успешного развития аудита, который в качестве бизнеса существует в России приблизительно семь лет, нужна соответствующая нормативная база. Важным аспектом аудиторской деятельности является ответственность аудитора как субъекта профессиональной деятельности. Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы несут уголовную, административную и гражданско-правовую ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации и Федеральным законом «Об аудиторской деятельности». В Уголовном кодексе РФ предусмотрена ответственность аудиторов. Согласно ст.202 использование «частным аудитором своих полномочий вопреки задачам своей деятельности и в целях извлечения выгод и преимуществ для себя или других лиц, либо нанесения вреда другим лицам, если это деяние причинило существенный вред правам и законным интересам граждан или организаций либо охраняемым законом интересам общества или государства, - наказывается штрафом в размере от 500 до 800 минимальных размеров оплаты труда или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от 5 до 8 месяцев, либо арестом на срок от 3 до 6 месяцев, либо лишением свободы на срок до трех лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до 3 лет».

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

Арене Э.А., Лоббек Дж.К. Аудит.- М.: Финансы и статистика, 2006 г.

Аудиторские ведомости №6 за 2006 г.

Барышников Н.П. «Организация и методика проведения общего аудита», - М: «Филин» 2007 г.

Данилевский Ю.А. Аудит в России - М., 2005 г.

Данилевский Ю.А. Аудит: организация и методика проведения.-М., 2006 г.

Додж Рой. Краткое руководство по стандартам и нормам аудита.- М.: финансы и статистика, ЮНИТИ, 2003 г.

Калинин В.В. Аудиторская деятельность: организационные основы, стандарты, особенности отраслевого аудита – М.: ООО «ИКФ Омега – Л», 2005 г.

Ковалева О.В., Константинов Ю.П.: Аудит: М.: Издательство ПРИОР, 2004 г.

Макальская М.Л., Пирожкова Н.А. «Основы аудита» - М.: «Дело и Сервис» 2005г.

Овсийчук М.Ф. «Аудит. Организация. Методика проведения», М: ТОО «Интехтех», 2006 г.

Подольский В.И., Поляк Г.Б.,. Савин А.А и др. Аудит: Учебник для ВУЗов.; – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2006 г.

Робертсон Джек К. Аудит.- М.: KPMG, «Контакт», 2007 г.

Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит. - М.: ИНФРА-М, 2007 г.

Суйц В.П., Смирнов Н.Б. Основы российского аудита. - М.: Анкил, 2007 г.

Чекин В.Д. «Курс лекций по аудиту», Москва, 2006 г.