Организация аналитического и синтетического учета с покупателями и заказчиками

4. Отгружены товары покупателю

Д-т сч, 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

К-т сч, 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" 5280 (4400х120:100)

5. Списаны реализованные товары

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"

К-т сч. 41 “Товары” 4000

6. Начислен бюджету НДС за реализованные товары

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг'

К-т сч. 68 “Расчеты с бюджетом" 880 (4400 х 20: 100)

7. Уменьшена задолженность бюджету по НДС за реализованные товары на сумму налога, относящуюся к полученному авансу

Д-т сч, 68 "Расчеты с бюджетом"

К-т сч. 64 "Расчеты по авансам полученным" 550

8. Списана сумма издержек обращения, относящаяся к реализованным товарам

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"

К-т сч. 44 "Издержки обращения" 250

9. Списана прибыль от реализации товаров

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)"

К-т сч. 80 "Прибыли и убытки" 150 (5280 - 4000 - 880 - 250)

10. Получены деньги от покупателя в окончательный расчет

Д-т сч. 51 "Расчетный счет"

К-т сч, 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" 1980 (5280 - 3300)

11. Зачтен ранее полученный аванс

Д-т сч. 64 "Расчеты по авансам полученным”

К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" 3300

12. Перечислен в бюджет НДС в окончательный расчет

Д-т сч. 68 "Расчеты с бюджетом"

К-т сч. 51 "Расчетный счет" 330 (880 - 550)

8. Учет операций по договору мены

Договор мены лежит в основе товарообменных операций. По этому договору каждая из сторон обязуется пере­дать в собственность другой стороне свои товары в обмен на ее товары. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она должна принять в обмен.

Товарообменные операции выполняются в два этапа:

1) получение товаров от контрагента;

2) отгрузка товаров контрагенту.

Операции по получению и отгрузке товаров отражаются в учете в обычном порядке, но с некоторыми особенностями, обусловленными существом договора мены и ст. 570 ГК РФ, со­гласно которой право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам одновременно после исполнения обяза­тельств передать соответствующие товары обеими сторонами (если иное не предусмотрено договором).

9. расчётов при реализации товаров в кредит

Некоторые товары длительного пользования (по перечню, определяемому торговыми организациями) могут продаваться в кредит. Порядок такой продажи изложен в Правилах продажи гражданам товаров длительного пользования в кредит, утверж­денных постановлением Совета Министров — Правительства Российской Федерации от 09.09.93 № 895.

Таблица 4

Схема корреспонденции счетов по учету реализации товаров в кредит

Разновидностью реализации товаров в кредит является про­дажа по платежным картам. Покупатель заключает договор на обслуживание с соответствующей фирмой и получает от нее пластиковую карту, которую использует при покупках.

10. Учет реализации товаров по договору комиссии

Согласно ст. 990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. Предметом такого договора могут быть сделки купли-продажи товаров, ценных бумаг, основных средств и т. п. Договоры комиссии заключаются на продажу и покупку товаров.

По договору комиссии комиссионер берет на себя поручительство за исполнение сделки третьим ли­цом, с которым он заключил договор от своего имени, но за счет комитента. Если третье лицо не исполнит договорных обя­зательств, комиссионер возмещает ущерб комитенту.

Наибольшее распространение получил договор комиссии на продажу, по которому комитент передает товары комиссионеру и тот продает их.

Комиссионер учитывает товары, принятые на комиссию, на забалансовом счете 004 "Товары, принятые на комиссию", а расчеты с комитентами — на счете 76 "Расчеты с разными деби­торами и кредиторами".

Продажа товаров по договору комиссии может осуществля­ться физическим лицам (населению), юридическим лицам (организациям) и предпринимателям без образования юридиче­ского лица. В первом случае имеет место розничный товарообо­рот, во втором — оптовый товарооборот.

10.1 Учет реализации товаров по договору комиссии в розничной торговле

Постановлением Правительства Российской Федерации от 06.06.98 № 569 были утверждены Правила комиссионной тор­говли непродовольственными товарами. Инструкция о порядке оформления комиссионных операций и ведения бухгалтерского учета в комиссионной торговле непродовольственными товара­ми, утвержденная приказом Комитета Российской Федерации по торговле от 07.12.94 № 99, была разработана в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 26.09.94 № 1090 и с выходом постановления № 569 действует в части, не противоречащей последнему.

Порядок синтетического учета реализации по договору ко­миссии показан в табл. 5

Таблица 5

Схема корреспонденции счетов по учету реализации товаров по договору комиссии в розничной торговле

10.2 Учет реализации товаров по договору комиссии в оптовой торговле

При отгрузке товаров комиссионеру комитент выписывает накладную или счет-проформу, где указываются наименование, цена и другие отличительные признаки товаров, их количество и т. д.

С 1 января 1997 г, на отгруженный товар выписывается счет-фактура, используемая для правильности расчета налога на добавленную стоимость.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана сче­тов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельно­сти предприятий комиссионер должен учитывать товары, при­нятые на комиссию, на счете 004 в ценах, предусмотренных и приемо-сдаточных актах (в счетах-проформах).

После отгрузки товаров покупателю комиссионер выписы­вает извещение комитенту. У комитента выручка от реализации товаров (с НДС) отражается по кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" на основании извещения комисси­онера. Исходя из вышесказанного, комитент должен отражать по кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" всю вы­ручку, т. е. стоимость реализованных товаров по ценам факти­ческой реализации. Определить ее можно на основании отчета, который должен составляться комиссионером в соответствии со ст. 999 ГК РФ.

Таблица 5

Схема корреспонденции счетов по учету реализации товаров по договору комиссии с участием комиссионера в расчетах

11. Учет расчетов по товарным векселям

В настоящее время правила ведения бухгалтерского учета операций с векселями устанавливаются следующими норматив­ными документами:

Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной приказом Минфина СССР № 56 от 01.11.91;

Письмом Минфина России от 31.10.94 № 142 "О порядке от­ражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с вексе­лями, применяемыми при расчетах организациями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги", с учетом изменений и дополнений, внесенных письмом Минфина Рос­сии от 16.07.96 № 62;

Порядком отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами, утвержденным приказом Минфина России от 15.01.97 № 2.

В соответствии с указанными нормативными документами для целей бухгалтерского учета векселя разделяются на две основные группы: финансовые и товарные (коммерческие). При этом в основе предписываемых Минфином России правил уче­та данных групп векселей лежат кардинально противоположные концепции подхода к рассмотрению срочных ценных бумаг как объектов бухгалтерского учета.

Первым шагом на пути к решению вопросов, связанных с нормативным регулированием учета вексельных операций, является квалификация век­селя как объекта бухгалтерского учета. В данном случае за основу мо­жет быть принята теория, выдвинутая известным русским юристом Г. Ф. Шершеневичем, согласно которой любая ценная бумага имеет "двоякое значение - материальное и формальное"'. Так, по Г. Ф. Шершеневичу, в материальном значении акция есть право на участие в пред­приятии, в формальном значении — документ, удостоверяющий право на участие. Таким образом, рассмотрение ценной бумаги с формальной точ­ки зрения может быть охарактеризовано как опирающееся на положения

Допустим, у организации А существует перед организацией В задолжен­ность за полученную продукцию. Организация В берет заем у организа­ции С и выписывает на организацию А переводной вексель с предложе­нием заплатить по нему организации С. Или, наоборот, организация А получает заем у организации В. У фирмы В существует задолженность перед организацией С за полученный товар. Организация В выписы­вает переводной вексель на организацию А с предложением заплатить фирме С.

Для целей бухгалтерского учета под товар­ными (коммерческими) понимаются векселя, выдачей, принятием к платежу которых осуществляется пога­шение обязательств по договорам купли-продажи, по­дряда и прочим сделкам торгово-производственного характера.

Финансовыми называются векселя, выдачей, акцептом или передачей по индоссаменту которых погашаются обязательства по договорам займа и кредита.

Таким образом, реализация товаров и оплата их векселем - два как с экономической, так и с юридической точек зрения совершенно обособ­ленных факта хозяйственной жизни, подлежащих отдельному отражению в бухгалтерском учете.

Продажа товаров (работ, услуг) фиксируется в учете запи­сью по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" на сумму товаров по продажным ценам с НДС.

Погашение обязательства по оплате реализованных товаров векселем находит отражение проводкой по дебету счета 62 "Рас­четы с покупателями и заказчиками", субсчет "Векселя полу­ченные", и кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказ­чиками" на сумму предыдущей записи.

ПРИМЕР 4. Организация А 5 ноября реализует организации В партию го­товой продукции по цене 600 тыс. руб. (в том числе НДС — 20 %), себе­стоимость которой составляет 400 тыс. руб. В оплату продукции 15 нояб­ря А получает от В вексель сроком погашения 30 апреля на сумму 710 тыс. руб. Таким образом, сумма дохода по векселю, приходящаяся на ноябрь, составит 10 тыс. руб. [(710 — 600) : 5,5 мес. х 0,5 мес.], а на каж­дый последующий месяц срока векселя — 20 тыс. руб. [(110 - 10) : 5]. Отразим указанные факты хозяйственной жизни в бухгалтерском учете организации А при условии, что моментом реализации для целей налого­обложения ее учетной политикой установлен момент отгрузки продукции покупателям:

Таблица 6

Большое количество проблем у бухгалтеров-практиков вызыва­ет вопрос: является ли дата свершения факта получения векселя в погашение задолженности за проданные товары (продукцию, рабо­ты, услуги) моментом их (товаров) реализации для целей налогооб­ложения в случае, если приказом об учетной политике организа­ции-векселедателя моментом реализации установлена оплата?

Если векселедателем, акцептантом или другим обязанным по векселю лицом задолженность по документу может быть по­гашена только денежными средствами, то до момента погаше­ния векселя он может быть индоссирован сторонней организа­ции во исполнение договора мены. Соответственно, моментом реализации отгруженных товаров, в оплату которых был получен вексель, будет дата приобретения получаемого в обмен на вексель имущество

Достаточно большое количество вопросов на практике вы­зывает выбор методики отражения приобретения векселей по договору мены, когда отгрузка товаров осуществляется после по­лучения векселя от организации-покупателя. Речь здесь идет о применимости предписаний п. 3.1 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности (приложе­ние 2 к приказу Минфина России от 12.11.96 № 97), согласно которым "при договоре мены выручка от реализации продукции (работ, услуг) отражается в бухгалтерском учете организаций... одновременно после исполнения обязательств передать соот­ветствующие товары обеими сторонами".

При ответе на данный вопрос следует помнить, что устанав­ливаемая данной Инструкцией методика учета выручки от реа­лизации товаров во исполнение договора мены обусловливается спецификой определения действующим гражданским законода­тельством момента перехода права собственности на обменива­емое имущество.

Согласно ч. 1 ст. 568 ГК РФ если из договора мены не выте­кает иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равно­ценными. Таким образом, ценой приобретения векселя в дан­ном случае будет являться цена товаров, указанная в договоре. В случае если такого указания заключенный договор мены не содержит, ценой приобретения документа будет являться себестоимость обмениваемой на него готовой продукции.

12. Учет расчётов по транзитным товарам

Особенностью учета реализации товаров транзитом является то, что эти товары на склады оптового предприятия не поступают. Следова­тельно, счет 41 "Товары" по учету данных операций не применяют.

Кроме того, при транзитной реализации товаров без участия в расчетах приобретение и отгрузку товаров покупателям отражают в учете одновре­менно. Регистр, в котором фиксируются транзитные операции, должен обеспечить контроль, с одной стороны, за состоянием расчетов оптового предприятия с поставщиком на основе платежных документов, а с другой - за состоянием расчетов оптового предприятия с непосредственными полу­чателями (покупателями) товаров на основе транзитных счетов, оформлен­ных от имени оптового торгового предприятия.

Учет реализации товаров транзитом с участием оптового предпри­ятия в расчетах аналогично учету реализации товаров с оптовых складов ведется на счете 46 "Реализация продукции (работ, услуг)". По дебету этого счета отражается стоимость товаров согласно расчетным докумен­там поставщиков (в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с постав­щиками и подрядчиками"), а по кредиту - продажная стоимость соот­ветствующих товаров (в корреспонденции со счетом 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"). При этом кредитовое сальдо счета 46 "Реализация - продукции (работ, услуг)" также показывает валовой доход - оптового торгового предприятия от реализации товаров транзитом без участия в расчетах за эти товары.

Согласно Методическим рекомендациям по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденных приказом Комитета РФ по торговле от 20.04.95 № 1-550/32-2, (предприятия при закупках товаров могут при исчислении покупной стоимости включать в нее транспортные и прочие расходы по закупке. Следует отметить, что способ формирования покупной цены должен быть зафиксирован в учетной политике предприятия.

При продаже транзитом с участием в расчетах транспортные расходы как при покупке, так и при продаже будут одними и теми же.

Когда поставщик не включает стоимость доставки в отпускную цену товара, не выставляет счет покупателю и не оплачивает доставку транс­портной организации, а покупатель возмещает продавцу стоимость транспортировки, отраженную в счете отдельной строкой, либо же при последнем условии поставщик, не включая стоимость доставки в отпу­скную цену, оплачивает транспортировку сторонней организации и вы­ставляет счет за транспортировку покупателю, то торговое предпри­ятие - участник в расчетах - учитывает данные суммы по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

При получении счета от транспортной организации и отнесении его на счет покупателя составляется проводка на его сумму с учетом НДС:

Дт 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

Km 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Оплату счета транспортной организации в бухгалтерском учете тор­говое предприятие отражает в обычном порядке:

Дт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

Km 51 "Расчетный счет".

Поступление оплаты по транспортным расходам фиксируется про­водкой:

Дт 51 "Расчетный счет"

Km 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

13. Учет расчётов в условиях инфляции

На территории Российской Федерации продажа товаров осуществля­ется за рубли. Однако в условиях инфляции сумма обязательств часто выражается в условных денежных единицах (эквивалентно иностранной валюте), при этом расчеты за товары производятся в рублях. Такой под­ход соответствует ст. 317 Гражданского кодекса РФ: "в денежном обяза­тельстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или в условных денежных единицах. В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или со­глашением сторон".

Если у поставщика моментом реализации товаров является их опла­та, особенностей в учете в связи с пересчетом валюты в рубли не воз­никает. Если же реализация учитывается в момент отгрузки, то стои­мость отгруженных товаров, выраженную в иностранной валюте, следует пересчитать в рубли по курсу на день отгрузки (предварительная продажная стоимость отгруженных товаров).

После перечисления покупателем денег за товары (погашения за­долженности за отгруженный товар) на счете 62 "Расчеты с покупателя­ми и заказчиками" остается сальдо, фиксирующее разность между фак­тической и пересчитанной по курсу на день отгрузки стоимостью товаров (суммовая разница). При положительной разности сальдо счета 62 будет кредитовое, при отрицательной - дебетовое. На эту сумму сле­дует сделать корректировочную запись (дополнительную или сторниро­вочную в зависимости от характера сальдо счета 62):

Дт 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

Km 80 "Прибыли и убытки".

Если покупатель перечисляет деньги не сразу за весь товар, а по­этапно, то корректировочная запись делается на разность между факти­ческой стоимостью и стоимостью по курсу на день отгрузки оплаченных товаров.

Суммовые разницы не изменяют стоимостную оценку товаров на счете 41, а являются прочими внереализационными доходами либо рас­ходами. При этом соответствующие доходы подлежат обложению на­логом на прибыль, расходы же не уменьшают налогооблагаемую при­быль. Что касается НДС, то превышение поступивших сумм над оценкой на дату отгрузки облагается данным налогом (средства, связан­ные с расчетами по оплате товаров), предъявить же НДС к зачету в бюджет невозможно.

Пример 5. Оприходован товар по покупной стоимости 300 д. е .(курс 5000 руб. за 1 д. е.), НДС по нему Составляет 60 д. е.

В момент оплаты товара курс составлял 5100 д. е.

1.Получение товаров на 360 д. е. с учетом НДС, что в пересчете на рубли составляет 1800 тыс. руб., отражается проводкой:

Дт 41 "Товары" 1500

Дт 19 "НДС по приобретенным ценностям" 300

Кт 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" 1800

2. Оплачен товар на расчетный счет по курсу 5100 руб. за 1 д. е., в пересчете на рубли это составляет 1836 тыс. руб.

Дт 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

Кт 51 "Расчетный счет" 1836

3. Учтена возникшая суммовая разница в размере :

1836 – 1830 = 6 тыс. руб.

Дт 80 "Прибыли и убытки"

Кт 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" 6

4. Отнесен на расчеты с бюджетом уплаченный поставщикам НДС в сумме 300 тыс. руб.:

Дт68"Расчеты с бюджетом"

Кт 19 "НДС по приобретенным ценностям"