Налоговое администрирование: его цели, задачи, методы и формы
Банковские технологии довольно часто используются и как элемент в страховых схемах. Во-первых, это выдача кредитов страховой компании для выполнения оборотных средств с последующей выдачей займа работнику страхователя для уплаты премии по различным договорам страхования жизни, используемым для зарплатных схем. Во-вторых, это различные схемы проведения по банковским документам платежей, реально в банк не поступившим. Такие услуги предоставляются страховым компаниям в случае, когда в соответствии с лицензией необходимо показать единовременную уплату страховых взносов по договору страхования, а страхователь может осуществлять платёж по договору только в рассрочку. На фиктивно показанные деньги страховая компания якобы приобретает векселя банка, которые в соответствующий период гасятся. Выпуск векселей банка, не являющихся ценной эмиссионной бумагой, можно осуществлять практически бесконтрольно, лишь соблюдая определённые несложные правила.
Банковская схема с использованием «виртуальных» платежей выгодна всем участникам: банк получает определённый процент от показанных, но реально не существующих денег, страхователь не отвлекает средства на единовременный платёж по договору страхования и заключает договор, позволяющий экономить средства по уплате единого социального налога, страховая компания заключает практически безрисковый договор.
Описанная схема интересна тем, что состоит только из неформального контракта, который может быть заключён с любым клиентом банка.
Как и схемы страхового бизнеса, идеология банковских схем ориентирована на получение максимума доходов сегодня, уклоняясь от уплаты налогов и не ориентируясь на социальную защиту со стороны государства.
Для исключения налоговых нарушений, связанных с использованием банковских технологий, необходимо ужесточить контроль за банками, а также ввести институт уполномоченных банков по проведению налоговых платежей.
Схема фондового рынка.
Схемы уклонения от налогов, связанные с фондовым рынком, основаны на понятии рыночной цены ценной бумаги, которая не имеет официальной котировки. А также на предоставление льгот по налогообложению операций по ценным бумагам для физических лиц.
В подобных схемах задействованы профессиональные участники рынка ценных бумаг: регистратор или депозитарий и брокер. В течение нескольких лет схема успешно используется для легализации доходов и при подаче деклараций о доходах физических лиц в налоговые органы.
Достаточно разнообразны в использовании векселя и различные суррогаты ценных бумаг.
Стоимость схемы составляет 4-5% от декларируемой суммы. Для подготовки всех необходимых документов должно пройти определённое время (не менее 1 месяца) между псевдо покупкой и псевдо продажей ценной бумаги. Схема тем безукоризненнее, чем больше срок между псевдо покупкой и псевдо продажей ценной бумаги.
В описанной схеме разделение на формальные и неформальные контракты достаточно условно. Формальными контрактами являются договоры между клиентом и профессиональными участниками рынка ценных бумаг на покупку-продажу ценных бумаг. Неформальным контрактом является договорённость сторон о том, что сделки по ценным бумагам будут показаны только по документам.
Сложность борьбы с описанной схемой уклонения от налогов затруднена тем, что практически невозможно отличить псевдо сделку по ценным бумагам от реальной сделки – по документам они выглядят совершенно одинаково. К тому же структуры фондового рынка являются одними из самых профессиональных и технически оснащённых в силу специфики своей деятельности. Проверяющие налоговые органы заметно уступают им в этом и, возможно, поэтому до сих пор не было прецедентов выявления псевдо сделок.
Схемы фондового рынка имеют общий фундамент со страховыми схемами. В данном случае фиктивность часто «прячется» в неадекватность оценки не котируемых ценных бумаг. Проверка их истинной стоимости требует высокого профессионализма и значительных затрат ввиду массовости операций, подлежащих проверки.
В качестве мер борьбы со схемами фондового рынка можно предложить следующие:
увеличение уставного капитала для профессиональных участников фондового рынка, что приведёт к уходу с рынка недобросовестных участников;
ужесточение контроля за деятельностью профессиональных участников рынка ценных бумаг.
Однако более эффективной мерой представляется изменение глобальной мотивации участников фондовых схем, создание в стране условий, когда забота о профессиональной репутации будет важнее сегодняшней выгоды. Например, в США, стране наиболее жёстких методов регулирования и контроля фондового рынка, угроза лишения лицензии и права работы на фондовом рынке – весьма серьёзная причина для отказа от участия в сомнительных и незаконных сделках. Профессиональная репутация является ценностью, создаётся долгие годы и рисковать ей не хотят даже в пользу значительных и быстрых денежных доходов.
Фирмы-однодневки.
Фирмы-однодневки – один из самых развитых и популярных неформальных способов ухода от налогов. Такие фирмы используются практически во всех сферах бизнеса. Идея уклонения от налогов заключается в данном случае в коротком сроке существования таких фирм – от момента регистрации до первой отчётной даты представления баланса в налоговую инспекцию. За это время через расчётные счета фирмы пропускается огромный поток практически необлагаемых средств, обеспечивая любые формы налично-безналичных и рублёво-долларовых расчётов.
Налоговые органы не нашли пока достаточно эффективных методов борьбы с фирмами-однодневками, хотя эта проблема находится в сфере их постоянного внимания, так как существование подобных фирм наносит огромных вред.
Для борьбы с короткоживущими предприятиями, через которые осуществляется нелегальный оборот наличных денег, предлагается установить возможность снятия налогоплательщика с налогового учёта (с одновременным приостановлением операций по его банковским счетам и арестам имущества) в случае неподачи отчётности по налогу на прибыль, а также отсутствие предприятия по своему юридическому и фактическому адресу.
На законодательном уровне предполагается установить солидарную с налогоплательщиком ответственность налогового агента по налоговому обязательству налогоплательщика в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения налоговым агентом обязанностей по удержанию налога. С тем чтобы устранить уклонение от надлежащего налогообложения при реализации товаров по несоответствующим рыночному уровню ценам, предполагается законодательно расширить перечень случаев, когда налоговым органам предоставляется право доначислять налоговое обязательство сторон сделки исходя из рыночных цен.
Обналичивание средств сопровождается оформлением формальных контрактов, которые необходимы только для фирм-клиентов. Эти формальные контракты относятся, как правило, к таким сферам бизнеса, как консалтинг, оказание услуг по информационному обеспечению, т.е. таким видам деятельности, на которые не требуется получение лицензии. Параллельный неформальный контракт состоит в том, что фирма-однодневка возвращает деньги в наличной форме.
Эффективно бороться с фирмами-однодневками сложно потому, что на стадии регистрации и постановке на учёт в налоговой инспекции не существует объективных критериев, позволяющих отличать фирму-однодневку от фирмы, реально планирующей заниматься бизнесом. Одним из направлений борьбы с этой формой уклонения от налогов является увеличение требований к уставному капиталу при регистрации фирмы, а также и более жёсткий контроль при постановке фирмы на учёт в налоговой инспекции.
Схемы, практикуемые в сфере малого бизнеса.
(предприниматели без объявления юридического лица)
Идеология схем, связанных с малыми формами бизнеса, основывается на разнообразных способах снижения налогооблагаемой базы для предпринимателей без объявления юридического лица и снижения вмененного налога, который платят эти предприниматели. Такая организационная форма часто (но далеко не всегда) используется не для ведения бизнеса, а исключительно для уклонения от налогов.
В качестве примера можно привести организацию оплаты работы агентов крупных фирм, продающих свои услуги или продукцию. При существовании такой агентской сети с точки зрения налогообложения выгоднее проводить платежи не на каждого агента отдельно, уплачивая все налоги на заработную плату и удерживая подоходный налог, а делать это через одного или нескольких предпринимателей.
Формальными контрактами в описанной схеме являются договоры предпринимателя, связанные с ведением бизнеса, показываемого по представленным в налоговые органы документам, неформальными контрактами – выплаты агентам заработной платы, на которую не начисляются никакие налоги.
Как и в других схемах, возможность социальной защиты со стороны государства, которая осуществляется за счёт налогов, здесь не принимается во внимание; более важным представляется получение средств сегодня.
Таможенные схемы.
Использование таможенных схем уклонения от налогов основано на механизме возврата НДС при вывозе определённых товаров за рубеж. Злоупотребления связаны с нарушением стоимости товаров, подменой одного товара другим и возврата экспортёрам НДС в размерах, существенно превышающих положенные по законодательству.
Так, в 2000 году через сеть фиктивных компаний были растаможены грузы на сумму 4,9млрд. долларов. Было создано 13 фиктивных компаний, которые являлись грузополучателями дорогой мебели под видом клея, электроники – под видом аккумуляторов и запчастей, готового трикотажа – под видом пряжи.
Формальными контрактами в этом случае являются документы на вывозимые из страны товары, неформальными контрактами – договорённость с таможенными структурами о подписании соответствующих документов о соответствии товара предъявленному и возврат налога на добавленную стоимость.
Борьба с правонарушениями в таможенной сфере представляется наиболее простой, так как они носят откровенно криминальный характер.
Анализ вышеперечисленных форм уклонения от налогов, распространенных в российской практике, позволяет сделать следующие выводы.
Уклонение от налогов с использованием неформальных контрактов возможно при наличии определённых условий. Нестабильность экономической и политической ситуации в государстве, неспособность государства выполнять функции по социальной защите населения в сфере медицинского обслуживания, пенсионного обеспечения, страхования от профессиональных болезней и несчастных случаев является основной причиной возникновения различных схем уклонения от налогов.
Ужесточение борьбы со схемами не даёт ощутимых результатов и лишь побуждает их участников к изобретению новых схем, а это приводит к удорожанию содержания государственных институтов и в конечном итоге к ухудшению экономической ситуации в стране, так как государственные средства расходуются не на создание материальных благ.
Только глобальные изменения в сфере налоговых отношений, стабилизация на макроэкономическом уровне как в экономике, так и в сфере налогового и иного законодательства могут привезти к позитивным сдвигам.
4. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ НАЛОГОВОГО АДМИНИСТРИРОВАНИЯ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ.
Современная система налогового администрирования в России переживает период своего становления. В этом процессе приходится преодолевать значительные трудности, связанные с рядом проблем, которые можно условно разбить на три группы:
1) необходимость налаживания налогового администрирования, наличие пробелов и недоработок в общих принципах налогового права;
2) недостатки в формулировках и режимах налоговых законов, регулирующих применение конкретных налогов. Среди них следует выделить законы, регулирующих налоги на доходы и имущество физических лиц и НДС;
3) недостатки в работе налоговых органов: в управлении и организационной структуре налоговых органов, в отношениях между вышестоящими и нижестоящими налоговыми органами, в отношениях налоговых органов с органами власти соответствующих административно-территориальных образований, в организации использования информационных возможностей других органов государственной власти и информации, находящейся в распоряжении «третьих лиц», а так же в практическом применении некоторых действующих режимов, правил и норм, формально закреплённых налоговым законодательством, но используемых либо с отклонениями, либо с недостаточной эффективностью. К последним относятся, например, применение налогового законодательства в отношении иностранных лиц (прежде всего из так называемого ближнего зарубежья), филиалов и иногородних подразделений российских компаний и предприятий, особо крупных собственников, получающих основные доходы не в форме заработной платы или официально выплачиваемых дивидендов на акции, и предприятий малого бизнеса.
Успешное осуществление общенациональной программы совершенствования налогового процесса предполагает проведение тщательной предварительной подготовки и планирования действий. Как представляется, такая программа должна охватывать практически все аспекты налогового администрирования – совершенствование организационной структуры налоговых органов, использования новых технологий налоговой работы, новые подходы к оказанию услуг и предоставлению консультаций налогоплательщикам, информационно-технологическое обеспечение, повышение квалификации кадров, разработка более высоких профессиональных стандартов деятельности сотрудников налоговых органов, укрепление материально-технической базы.
В этих целях в целом подготовлена и уже реализуется Федеральная целевая программа развития налоговых органов на 2002-2004 гг.
В соответствии с этим проектом начато внедрение единой унифицированной технологии работы налоговых органов, построенной по функциональному принципу (по видам налогов и категориям налогоплательщиков). Для отработки этой технологии избраны девять базовых регионов – Республика Башкорстан, Краснодарский и Ставропольский края, Ростовская область и др. В 2003 году эта работа разворачивалась в серию целого ряда мероприятий по модернизации налоговых органов, которые охватили 31-о региональное управление (407 инспекций), на долю которых приходится около 80% всех налоговых поступлений Российской Федерации.
Одновременно начато внедрение программного комплекса «Система электронной обработки данных ИМНС местного уровня», что потребует обучения более 55-ти тысяч сотрудников. Поставлена задача, чтобы до конца 2003 года не менее 50% налогоплательщиков представляли свою отчётность в электронном виде. При этом усиливается контрольная работа налоговых органов – в ней должно быть занято не менее 40% всего персонала налоговых инспекций. Центр тяжести контрольной работы переносится на камеральные проверки, которые должны включать оценку достоверности показателей налоговой отчётности на основе анализа внешних и внутренних источников информации (сейчас большая часть информации, поступающей из внешних источников, обрабатывается вручную, что негативно отражается на её актуальности), с применением методов, основанных на системе косвенных индикаторов. Внедряется также система автоматизированного отбора налогоплательщиков для проведения выездных проверок.
В 2002 году начата работа по реализации проекта «Модернизация налоговой службы – 2».
Для обеспечения эффективной работы местного и регионального уровней налоговых органов необходимо расширить объём взаимодействия с соответствующими подразделениями федерального казначейства, другими государственными органами, министерствами и ведомствами в части обмена информацией в электронном виде. В первую очередь это касается приёма сведений о платежах от подразделений федерального казначейства. Оперативный обмен этой информацией позволит существенно сократить непроизводительный труд инспекторов по вводу данных, уменьшит сроки взыскания недоимки и повысит обоснованность наложения санкций на налогоплательщиков за просрочку платежей. Обмен информацией в электронном виде с другими органами государственной власти, министерствами и ведомствами, позволит оперативно получать и использовать в аналитической работе налоговых органов косвенные сведения о хозяйственной деятельности налогоплательщиков, необходимы для контроля налогооблагаемой базы. В настоящее время эта информация поступает в основном на бумажных носителях, и у налоговых органов не хватает ресурсов для её перевода в электронную форму с целью дальнейшего использования в автоматизированном режиме. Важным элементом информационного взаимодействия является обмен информацией с налоговыми и таможенными органами государств ближнего зарубежья, особенно для уменьшения возможностей ухода от уплаты налога на добавленную стоимость путём нарушения законодательства о налогах и сборах при осуществлении экспортно-импортных операций.
Развитие налоговой системы, планируемые изменения в налоговом администрировании невозможны без дальнейшего совершенствования информационных систем и инструментов анализа, повышения научно-технического потенциала, создания и управления информационными технологиями в центральных и региональных налоговых органах. В основе этой работы – централизация обработки данных на региональном и федеральном уровнях за счёт создания центров обработки данных.
В плане совершенствования налогового администрирования предполагается создание центров обработки данных (ЦОД), на которые ляжет основное бремя задач по вводу, обработки, хранению и использованию большого объёма информации налоговых органов всех уровней. ЦОД регионального уровня создаются как специализированные налоговые инспекции, в зону деятельности которых будут входить как региональные управления МНС России, так и подчинённые им налоговые инспекции. Создание ЦОДов и перенос в них наиболее трудоёмких функций, с учётом выполнения их автоматизированным способом, позволит высвободить персонал территориальных налоговых инспекций для непосредственной работы с налогоплательщиками, увеличить оперативность решения возникающих разногласий, обеспечить своевременное и более полное информирование налогоплательщика. Кроме функций централизованной обработки информации налогоплательщиков и контроля за уплатой налогов и сборов на ЦОД возлагаются функции обработки и накопления данных из внешних источников, создания электронного и бумажного архивов, формирования, печати и рассылки документов налогоплательщикам и организациям, подготовки аналитических материалов и статистических данных, ведения Единого государственного реестра налогоплательщиков.
Одним из важнейших направлений в работе ЦОД является централизованный контроль соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе с учётом данных из внешних источников, обеспечение работ по сбору и обработке всей потенциально доступной информации о ведении хозяйственной деятельности налогоплательщика, влияющей на уплату налогов и сборов. ЦОД должен обеспечить создание банка данных на основе информации, поступающей не только от налогоплательщика, но из других источников, в том числе государственных и негосударственных структур. Такая централизация позволит осуществить комплексный анализ имеющейся информации о налогоплательщике, решать задачи контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах всеми категориями налогоплательщиков, обеспечить с максимальной эффективностью планирования выездных налоговых проверок, минимизировать возможности уклонения от налогообложения.
В рамках информационной системы совокупность территориальных центров обработки данных объединяется в единую иерархическую систему, на верхнем уровне которой будет находиться федеральный центр обработки данных. Федеральный центр обработки данных признан обеспечить интеграцию информационных ресурсов налоговых органов с целью их аналитической и статистической обработки. Это позволит увеличить оперативность и достоверность получения информации о функционировании налоговых органов, финансово-экономическом состоянии налогоплательщиков, повысить эффективность управления со стороны федерального центра.
В программе определены основные направления развития налоговых органов, которые позволят обеспечить достижение поставленных целей и реализацию на новом, качественном уровне функций, возложенных на министерство РФ по налогам и сборам.
Реализация программы предполагает выполнение следующих основных задач:
совершенствование механизмов обеспечения поступления налогов и сборов в бюджеты всех уровней и в государственные внебюджетные фонды, а также учёта и контроля за правильностью их исчисления, полнотой и своевременностью уплаты;
внедрение прогрессивных форм организации и администрирования налоговых органов, в том числе новых процессов и процедур, современных систем и оперативных средств управления;
совершенствования законодательства о налогах и сборах упорядочение нормативно-правовой основы деятельности налоговых органов в целях создания достаточных условий для выполнения возлагаемых на них функций;
повышение правовой грамотности, информированности налогоплательщиков и, как следствие, уровня добровольного соблюдения законодательства о налогах и сборах;
развитие общенациональной системы учёта налогоплательщиков, обеспечивающей всеобъемлющий охват и оперативный контроль процессов деятельности субъектов налогообложения;
создание, внедрение и организация эффективного использования единой информационной, программно-технической и телекоммуникационной системы налоговых органов с учётом обеспечения безопасности информации;
повышение профессионального уровня сотрудников налоговых органов, соблюдение ими профессиональной этики, справедливого, беспристрастного отношения к налогоплательщику;
развитие ресурсного обеспечения и гарантий государственных служащих налоговых органов, обеспечивающих выполнение ими должностных обязанностей.
В рамках этих задач предполагается:
а) создание автоматизированной системы, позволяющей принимать от различных ведомств и обрабатывать информацию о финансовых и товарных потоках, объёмах производства определённых категорий налогоплательщиков, социально-экономическом состоянии и налоговом потенциале регионов России, среднестатистических данных по отраслям и категориям налогоплательщиков, а также иную информацию, необходимую для выполнения возложенных на налоговые органы функций;
б) создание системы информационного обмена со странами ближнего и дальнего зарубежья в рамках действующих межгосударственных, межправительственных и межведомственных соглашений;
в) создания автоматизированного банка данных налоговых органов на основе информационных ресурсов различных ведомств.
Кроме того, начато внедрение системы формирования и сдачи в налоговые органы в электронном виде деклараций и других документов, а также системы их приёма и обработки.
Для реализации этой задачи необходимо:
а) внесение изменений в действующее законодательство в части представления отчётности налогоплательщиков на магнитных носителях;
б) разработка технологии передачи и приёма отчётности налогоплательщиков по телекоммуникационным каналам (Интернет, портал, электронная почта) с применением средств защиты;
в) разработка комплекса программных средств, обеспечивающих технологию электронного представления деклараций и других документов.
Ведётся подготовка к внедрению системы формирования и ведения банка данных объектов недвижимости физических и юридических лиц с целью его использования при исчислении налоговых платежей и проведения налоговых проверок.
Для обеспечения стабильного функционирования этой системы необходимо:
а) создание технологической среды для межведомственного информационного взаимодействия с внешними организациями, осуществляющими ведение кадастров недвижимого имущества;
б) разработка комплекса программных средств, обеспечивающих функционирование системы, создание и ведение банка данных, а также использование информации при исчислении налоговых платежей и проведения налоговых проверок;
в) разработка инструктивно-технологической документации, обеспечивающей описание процедур, выполняемых при функционировании системы.
В рамках выполнения задачи по совершенствованию организационных структур налоговых органов начата работа по:
а) реорганизации территориальных налоговых органов с целью перехода на типовые структуры и сокращения их числа за счёт укрепления, включая:
переход инспекций и управлений ИМС России на типовые структуры, построенные по функциональному принципу;
укрепление налоговых структур за счёт создания межрегиональных и межрайонных инспекций;
б) создание трёхуровневой системы налогового администрирования крупнейших налогоплательщиков (на федеральном, межрегиональном и региональном уровнях);
в) перераспределению функций и оптимизации численности персонала по уровням системы, включая:
перераспределение функций по администрированию крупнейших налогоплательщиков между тремя уровнями: федеральным, межрегиональным и региональным;
оптимизацию численности и перераспределение функций в связи с созданием межрегиональных и межрайонных инспекций МНС России;
внедрение единого подхода к распределению численности территориальных налоговых органов по субъектам РФ с учётом налогового потенциала региона, оперативного управления численностью, перераспределение её в зависимости от приоритетности проводимой работы.
Важная роль при этом уделяется созданию федерального центра обработки данных в Москве и ЦОД в ряде регионов Российской Федерации с целью повышения производительности и снижения затрат при обработке больших потоков документов и данных.
Подготовительные работы для реализации данного мероприятия включают:
разработку функциональной и информационной модели налоговых органов в условиях создания федерального и территориальных ЦОД;
проектирование технологии деятельности федерального и территориальных ЦОД;
обеспечение создания программно-технической поддержки и технологической среды функционирования федерального и территориальных ЦОД;
разработку предложений по внесению изменений в законодательство в связи с созданием ЦОД;
осуществление оптимизации численности и перераспределение функций между федеральным, территориальными ЦОД и территориальными налоговыми органами;
проведение опытной эксплуатации отдельных технологических режимов функционирования федерального и территориальных ЦОД.
Кроме того, в рамках задачи внедрения в практику работы прогрессивных форм и методов информационно-разъяснительной работы с налогоплательщиками с использованием современных технических средств, предусмотрено проведение следующих мероприятий:
а) разработка концепции оказания налогоплательщикам консультационных услуг;
б) организация порталов, интернет-сайтов МНС России и управлений МНС России по субъектам Российской Федерации с целью размещения материалов по актуальным вопросам законодательства о налогах и сборах;
в) изучение опыта и разработка предложений по организации сети телефонного консультирования МНС России.
Ведётся также совершенствования системы оперативного информирования налогоплательщиков об изменениях в законодательстве о налогах и сборах, деятельности и инициативах МНС России через печатные и электронные средства массовой информации.
С этой целью предполагается:
а) создать на одном из центральных телеканалов учебно-информационную программу по пробелам налогообложения, оснастить собственную телестудию МНС России;
б) разработать сценарии рекламных и информационных роликов МНС России;
в) создать в каждом федеральном округе массовую газету или журнал по вопросам налогообложения;
г) разработать оригинал-макеты и издавать массовым тиражом полиграфическую продукцию агитационного характера (плакаты, буклеты, листовки и т.п.);
д) проводить социологические опросы среди налогоплательщиков по оценки деятельности налоговых органов России;
е) создать центр истории и развития налоговых органов России.
Важная роль в программе также отведена развитию системы досудебного разбирательства в налоговых органах спорных вопросов с налогоплательщиками с целью сокращения числа их обращения в судебные инстанции. Для этого необходимо:
а) разработать механизм досудебного разбирательства спорных вопросов в налоговых органах;
б) внести изменения в существующий технологический процесс разбора жалоб и решения спорных вопросов.
Все вышеперечисленные задачи, сформулированные в программе, могут быть решены только при условии создания и внедрения единой информационной, программно-технической и телекоммуникационной системы налоговых органов (с учётом обеспечения её безопасности), эффективного использования и совершенствования материально-технической базы налоговых органов, а также реализация социального блока программы, предусматривающего, прежде всего, обеспечение социальных гарантий государственным служащим налоговых органов в рамках закона о государственной службе.
5. КОНТРОЛЬ И РЕГУЛИРОВАНИЕ
В СИСТЕМЕ НАЛОГОВОГО АДМИНИСТРИРОВАНИЯ.
5.1. Контроль в системе налогового администрирования.
Необходимым условием эффективного налогового администрирования является налоговый контроль.
Основная цель налогового контроля – противодействие уходу от налогов, обеспечение устойчивого поступления бюджетных доходов.
Можно выделить следующие основные формы налогового контроля:
а) контроль за своевременным поступлением платежей;
б) камеральные налоговые проверки;
в) выездные налоговые проверки;
г) реализация материалов налоговых проверок;
д) контроль за реализацией материалов проверок и уплатой начисленных финансовых санкций и административных штрафов и др.
В соответствии со статьёй 82 НК РФ налоговые органы могут проводить контроль не только в форме налоговых проверок, указанных выше, но и в форме: получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов; проверки данных учёта и отчётности; осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли) и др.
Эффективность налогового контроля характеризуется:
- уровнем мобилизации в бюджетную систему налоговых доходов и других обязательных платежей;
- полнотой учёта налогоплательщиков и объектов налогообложения;
- снижением числа судебных разбирательств и жалоб налогоплательщиков на действия субъектов налогового контроля.
В качестве субъектов налогового контроля выступают Федеральная налоговая служба Российской Федерации и её территориальные органы, а также в случаях, предусмотренных налоговым кодексом РФ, - таможенные органы и органы Министерства внутренних дел.
Объектами налогового контроля являются налогоплательщики, а также реализация налоговых отношений между государством и плательщиками налогов и сборов.
5.2. Регулирование в системе налогового администрирования.
Целью налогового регулирования является достижение равновесия общественных, корпоративных и личных экономических интересов участников налоговых отношений. Налоговое регулирование преследует интересы государства в бюджетно-налоговой сфере деятельности, т.е. направлено на максимальное финансовое обеспечение общественных интересов. В качестве форм налогового регулирования можно назвать: систему налогового стимулирования; оптимизацию налоговых ставок; систему налоговых льгот и меры санкционного действия.
Система налогового стимулирования предполагает:
- изменение сроков уплаты налога и сбора, а также пени;
- предоставление отсрочки или рассрочки по уплате налога;
- предоставление налогового кредита или инвестиционного налогового кредита.
Следует отметить, что оптимизация налоговых ставок занимает особое место в налоговом регулировании. Целью оптимизации налоговых ставок является достижение относительного равновесия между налоговыми функциями – фискальной и регулирующей.
Оптимальное соотношение перечисленных методов и форм налогового стимулирования обеспечивает результативность налоговой политики государства.
История свидетельствует, что налоговые стимулы всегда были неотступными спутниками налогов. Механическое сокращение льгот может отрицательно сказаться на финансовом состоянии хозяйствующего субъекта и даже на экономике страны в целом. Проблема всегда заключалась в повышении эффективности существующих в действующем законодательстве налоговых стимулов. Применение налоговых стимулов не должно наносить ущерба доходам бюджета, корпоративным и личным экономическим интересам.
К налоговым стимулам примыкают налоговые льготы. «Льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере».
Налоговые стимулы являются более широким понятием, а налоговые льготы являются лишь их составляющей. Совокупность налоговых льгот следует рассматривать как часть системы налогового стимулирования, именуемой «Налоговые стимулы, уменьшающие обязательства перед государством». К ним относятся:
- льготы, предоставляемые посредствам сокращения налоговой базы;
- льготы, предоставляемые посредствам уменьшения налоговой ставки.
Вторую часть системы налогового стимулирования представляют отсроченные налоговые обязательства, т.е. налоговые стимулы в форме изменения сроков уплаты обязательств перед государством.
Отсроченные налоговые обязательства могут возникать в следствие переноса срока уплаты налога или сбора по соглашению с органами государственной власти о предоставлении отсрочки или рассрочки, либо в следствие имеющих место в отчётном периоде налогооблагаемых временных разниц.
Временные разницы – это разницы между балансовой стоимостью актива или обязательства и их налоговой базой.
Их можно подразделить на две группы:
а) отсроченные налоговые обязательства, возникающие вследствие предоставляемых налоговых каникул органами государственной власти;
б) отсроченные налоговые обязательства, возникающие вследствие распределения налогов между отчётными периодами.
Первая группа налоговых стимулов состоит из отсрочки, рассрочки, налогового кредита и инвестиционного налогового кредита.
Рассмотренные элементы налогового стимулирования непосредственно оказывают стимулирующее действие на деятельность хозяйственного субъекта, поэтому их можно рассматривать как элементы прямого налогового стимулирования.
Однако перечень элементов, оказывающих стимулирующее действие на деятельность субъекта хозяйствования, этим не исчерпывается. С помощью государства происходит межотраслевой перелив капитала в размерах, немыслимых при свободных рыночных отношениях. Реалии современной экономики приводят к необходимости поддержки государством целого ряда отраслей и производств. Это осуществляется по экономическим и социальным причинам, а также в целях национальной безопасности.
Одним из наиболее действенных государственных стимулирующих инструментов является финансовая помощь, получаемая хозрасчётными предприятиями из средств государственного бюджета в денежной или материальной формах. Этот вид стимулирования может иметь форму:
а) государственных субсидий;
б) государственных субвенций;
в) государственных дотаций.
Получение субсидий, дотаций или субвенций стимулирует организацию к производству определённых видов продукции, выполнению определённых работ или оказанию определённых услуг, но при этом возникает необходимость уплачивать в бюджет все налоги и сборы, установленные законодательством.
Эффект данного вида стимулирования, помимо заинтересованности организации в получении бюджетных средств, кроется в том, что в величину этих средств заложены подлежащие уплате налоги и сборы. Здесь можно говорить об элементах косвенного налогового стимулирования.
Рассмотренные выше виды налогового стимулирования различны по своей экономической природе и могут быть представлены в форме:
а) уменьшения обязательств перед государством: здесь средства, освободившиеся благодаря налоговым льготам, при выполнении определённых законодательством условий являются собственными средствами хозяйствующего субъекта;
б) изменения сроков уплаты обязательств перед государством: здесь средства, появившиеся благодаря отсрочке налоговых платежей, являются заёмными средствами хозяйствующего субъекта. И те и другие средства появляются у хозяйствующего субъекта в результате изменения обязательств, поэтому в момент их возникновения не проводятся операции по передаче товарно-материальных или денежных ценностей;
в) государственной помощи, которая предоставляется хозяйствующему субъекту на определённые цели и носит безвозвратный характер, т.е. полученные материальные или денежные средства становятся собственностью хозяйствующего субъекта.
Важнейшим элементом налогового стимулирования в российской практике последнего десятилетия является реструктуризация задолженности по налогам и сборам, а также пеням и штрафам. В целях создания условий для финансового оздоровления организаций Правительством РФ в соответствии со ст. 115 Федерального закона «О федеральном бюджете на 1999 год» был разработан вариант погашения задолженности – реструктуризация накопленной задолженности, который, по сути, означал предоставление отсрочки её погашения на достаточно длительный срок с уплатой процентов на сумму задолженности, скорректированную с учётом рассрочки, и соблюдением прочих обязательных условий.
Процедура реструктуризации была рассчитана на массовое применение на 10-летний период. Порядок проведения реструктуризации задолженности для организаций любой организационно-правовой формы и отраслевой принадлежности может предусматривать:
- погашение кредиторской задолженности перед федеральным бюджетом по налогам и сборам в течение шести лет, а по пеням и штрафам – в течение четырёх лет после погашения задолженности по налогам и сборам;
- реструктуризацию кредиторской задолженности по пеням и штрафам без реструктуризации задолженности по основному долгу;
- списание половины долга по пеням и штрафам при погашении половины реструктурируемой задолженности в течение двух лет и своевременном внесении текущих налоговых платежей в федеральный бюджет в течение двух лет после принятия решения;
- полное списание задолженности по пеням и штрафам при погашении реструктурируемой задолженности в течение четырёх лет и полном своевременном внесении налоговых платежей в федеральный бюджет также в течение четырёх лет.
Поскольку экономический эффект от реструктуризации бесспорен, то основанием для отмены права на реструктуризацию является уплата текущих платежей по налогам и сборам не в полном объёме или несвоевременно за истёкший квартал, или с нарушением графика.
Логическим продолжением реструктуризации можно считать создание благоприятного налогового режима с начала 2004 года для хозяйствующих субъектов, осуществляющих свою деятельность в сфере производства сельскохозяйственной продукции.
ЗАКЛЮЧИТЕЛЬНАЯ ЧАСТЬ.
Задача формирования действующей системы налогообложения является общей для всех развитых стран. Россия в этом смысле не исключение. При этом в российской налоговой практике проблемы, связанные с заимствуемыми западными моделями, видами и режимами налогообложения, усугубляются трудностями и недостатками, сохранившимися от прежней системы командно-административного регулирования экономики.
Основными проблемами, требующими незамедлительного решения, признаются следующие:
а) неоправданная усложненность систем налогообложения;
б) недостаточный уровень налогового администрирования;
в) завышенные ставки подоходных налогов;
г) широкие масштабы уклонения от налогов.
Первая проблема сопряжена с угрожающим ростом объёмом налогового законодательства (например, за предшествующие реформы 20-25 лет объёмы налогового законодательства в США и Голландии выросли в два раза, в Канаде – утроились), множественностью и усложнённостью налоговых режимов и налоговой отчётности, труднодоступностью для понимания текстов налоговых законов. Для её решения: упрощается налоговое законодательство (например, в Австралии за три года полностью переписали все налоговые законы, сократив их объём вдвое); уменьшается число налоговых режимов и применяемых налоговых ставок, а также количество и объёмы налоговых льгот.
Вместе с тем применяются меры по оптимизации системы подоходного налогообложения за счёт установления необлагаемого минимума (на уровне, обеспечивающем покрытие всех основных потребностей налогоплательщика) и ограничение наивысших (маржинальных) ставок подоходного налога 50-55% (против ранее применяемых 70-80%).
Важно также отметить, что в ведущих западных странах налоговый процесс настолько усложнён, что использование предусмотренных законом путей урегулирования споров часто оказывается чрезмерно дорогим.
Некоторые страны идут по пути укрепления и совершенствования налогового контроля, другие – делают упор на развитие режимов «дружеского диалога» и оказания всесторонней помощи налогоплательщикам. Многие страны применяют курс на более радикальные преобразования, в числе которых гармонизация налогового законодательства (в ЕЭС, в странах скандинавского региона и т.д.), борьба со злоупотреблениями с использованием оффшорных центров (создание международных организаций по борьбе с движением «грязных» денег, принятие согласованных поправок во внутреннее законодательство, прямое давление на властей этих стран в сторону отмены действующих в них льготных налоговых режимов), перенесение акцента на усиление косвенного налогообложении (введение НДС в странах Европы).
Все эти проблемы актуальны и для России. Усложнённость налогового законодательства растёт, налогообложение доходов от трудовой деятельности увеличилось до неопределённо высоких размеров (работники по своей официальной заработной плате облагаются только прямыми налоговыми платежами почти в 50%, а к ним следует приплюсовать НДС (20%), акцизы и таможенные пошлины). По масштабам уклонения от налогов Россия стала признанным чемпионом: по разным оценкам, от 32 до 40% всех извлекаемых в экономике доходов