Налоговая система

акцизы на алкогольную продукцию с учетом крепости, на пиво и табачные изделия. Стали платить акцизы предприниматели без образования юридического лица.

Подоходный налог

К числу крупных источников дохода бюджета относится подо­ходный налог с физических лиц. В большинстве зарубежных стран налог на личные доходы граждан служит главным источником доходной части бюджета. Например, в федеральном бюджете США его удельный вес составляет более 40%, в то время как налог на прибыль корпораций — 10%. В бюджете Дании удель­ный вес подоходного налога 48%, то есть почти такой же, как во всех остальных вместе взятых. В Германии этот налог занимает первое место среди статей доходов бюджета, во Франции — вто­рое место после налога на добавленную стоимость.

Растет значение этого налога и в Российской Федерации. Однако этому процессу препятствует низкий уровень доходов основной массы населения. Например, среднемесячный доход москвича в 1996 г. был 1,2 млн. руб. А ведь в Москве доходы выше, чем в среднем в России. Правда, существенно выше и розничные цены и тарифы.

По законодательству, введенному в 1992 г., объектом обло­жения стал совокупный годовой доход физического лица, из ко­торого производятся вычеты налоговых льгот, в том числе и увя­занные с семейным положением. Налог носит прогрессивный характер.

Подоходный налог является основным налогом, который уп­лачивают физические лица. Остальные носят характер имущест­венных налогов или пошлин и не имеют такой регулярности в уплате. Подоходный налог вносится абсолютным большинством граждан ежемесячно, а многими еще пересчитывается и допла­чивается по итогам календарного года.

В состав совокупного годового дохода включаются все выпла­ты в денежном или натуральном выражении, полученные граж­данами на предприятии, в том числе суммы материальных и со­циальных благ, в частности, оплата предприятиями стоимости коммунально-бытовых услуг, питания, проезда, возмещения платы родителей за детей в детских дошкольных учреждениях и учебных заведениях, товаров, реализованных гражданам по це­нам ниже рыночных, путевок на лечение и отдых, кроме путе­вок в детские учреждения оздоровления и отдыха, лечения, кро­ме сумм полной или частичной оплаты предприятиями стоимо­сти медицинского обслуживания своих работников и т. д.

Доходы, полученные гражданами в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по курсу Цен­тробанка, действующему на дату получения дохода.

В совокупный годовой доход не включаются пенсии, госу­дарственные социальные пособия, за исключением пособий по временной нетрудоспособности, выходные пособия, компенса­ционные выплаты (например, командировочные, полевое до­вольствие), стоимость натурального довольствия, суммы матери­альной помощи, оказываемой в связи со стихийными бедствия­ми или другими чрезвычайными обстоятельствами, выигрыши по облигациям государственных займов, по лотереям, проценты по вкладам в банках и других кредитных учреждениях, стипен­дии cтудeнтoв⁶ и их заработок, получаемый в связи с учебно-производственным процессом и за работы, выполняемые во время каникул в составе студенческих отрядов, доходы лиц, осуществляющих старательскую деятельность, доходы граждан от продажи выращенного в личном подсобном хозяйстве скота, кроликов, птицы, нутрий, продукции пчеловодства, растение­водства и цветоводства, а также продажи грибов, ягод, орехов, лекарственных растений, суммы, получаемые в течение кален­дарного года от продажи квартир, жилых домов, дач, садовых домиков, земельных участков в части, не превышающей пятиты­сячекратного размера минимальной месячной оплаты труда, а также суммы, получаемые от продажи иного имущества в части, не превышающей тысячекратного размера минимальной месяч­ной оплаты труда, страховые выплаты, доходы, получаемые от физических лиц в порядке наследования и дарения, за исключе­нием вознаграждений, выплачиваемых правопреемникам авто­ров открытий, изобретений, произведений литературы и искус­ства, стоимость подарков от предприятий, призов, полученных на конкурсах и соревнованиях, не превышающая двенадцати­кратного размера минимальной месячной оплаты труда, доходы членов фермерского хозяйства, полученные от сельскохозяйст­венной деятельности в течение пяти лет с момента образования хозяйства; суммы дивидендов, выплачиваемых предприятиями физическим лицам, в случае их инвестирования внутри пред­приятия на техническое перевооружение, реконструкцию, расширение производства или объектов социальной инфраструкту­ры, а также направленные на прирост оборотных средств, дохо­ды (кроме заработной платы), получаемые членами кочевых ро­довых общин малочисленных народов Севера; суммы стоимости акций, полученных физическими лицами в соответствии с зако­нодательством о приватизации предприятий, за исключением дивидендов и других доходов от использования этих акций; до­ходы, полученные членами трудового коллектива за счет льгот при приватизации предприятий; стоимость продукции собствен­ного производства сельскохозяйственных предприятий, реализо­ванной в счет натуральной оплаты труда, не превышающая пятидесятикратного размера минимальной месячной оплаты труда; доходы, получаемые от избирательных комиссий; суммы оплаты труда иностранных физических лиц, привлекаемых для реализа­ции целевых социально-экономических программ жилищного строительства, создания центров профессиональной переподго­товки военнослужащих, уволенных с военной службы.

Значительные налоговые льготы имеют отдельные категории граждан. У тех же, кто не имеет особых льгот, налогооблагаемый доход за каждый полный месяц уменьшается на сумму одно­кратного размера минимальной месячной оплаты труда.

Совокупный годовой доход граждан дополнительно умень­шается на суммы, перечисляемые на благотворительные цели; удержанные в Пенсионный фонд Российской Федерации; сум­мы расходов на содержание детей и иждивенцев в пределах размера минимальной месячной оплаты труда за каждый полный месяц. Особо важное значение имеет льгота, освобождающая от налога на срок до трех лет застройщиков или покупателей жи­лых домов, квартир, дач, садовых домиков в пределах пятитыся­чекратного размера минимальной оплаты труда, включая суммы, направленные на погашение кредитов и процентов по ним, по­лученных на эти цели.

Доходы, полученные в календарном году за пределами Рос­сийской Федерации физическими лицами с постоянным местом жительства в Российской Федерации, включаются в совокупный годовой доход, подлежащий налогообложению. Гражданином с постоянным местожительством в нашей стране считается тот, кто провел здесь в календарном году не менее 183 дней. Под­данство человека при этом роли не играет.

Ставки подоходного налога периодически подвергаются кор­ректировке. Последние изменения были внесены с 1 января 1996 г. При размере облагаемого совокупного годового дохода⁷ до 12 млн. руб. ставка налога 12%. Далее наступает следующая прогрессия: до 24 млн. руб. — 20%, до 36 млн. руб. — 25%, до 48 млн. руб. — 30%, свыше 48 млн. руб. действует максимальная ставка —35%.

Можно сказать, что существуют три формы уплаты подоход­ного налога. Он взимается, во-первых, у источника дохода. В ча­стности, так облагаются все доходы по месту основной работы и у других работодателей. Во-вторых, если доход получен из двух или более источников и в сумме превышает 12 млн. руб., то по­дается декларация о доходах в налоговую инспекцию по месту жительства, на основании которой производится перерасчет на­лога. А третья форма — это налогообложение доходов от пред­принимательской деятельности, сюда относятся и лица свобод­ных профессий, например, нотариусы. Для целей налогообло­жения в этих случаях определяются валовой доход и расходы, связанные с его получением, совокупный годовой (чистый) до­ход, суммы вычетов и скидок, совокупный годовой облагаемый доход, налоговый период, налоговая ставка, налоговый оклад (в сумме) и сроки уплаты налога. При этом в состав расходов включаются фактически произведенные и документально под­твержденные затраты, связанные непосредственно с извлечени­ем дохода. Состав расходов определяется применительно к По­ложению о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результа­тов, учитываемых при налогообложении прибыли. Затраты так­же группируются по элементам: материальные затраты, аморти­зационные отчисления, износ нематериальных активов, затраты на оплату труда и прочие затраты. Основная разница состоит в том, что суммы убытков, понесенные физическим лицом, не учитываются.

В составе расходов нельзя учитывать затраты на личные нужды налогоплательщика и его семьи, на уплату налогов, лицензионных сборов, не включаемых предприятиями в себестоимость продукции, уплату членских взносов, платежей по страхованию, штрафов.

Налогообложение указанной категории граждан производит­ся на основании деклараций о предполагаемых и фактических доходах; сведений, полученных налоговыми органами от пред­приятий, организаций, учреждений и физических лиц о выпла­ченных плательщикам суммах, а также материалов обследова­ний, периодически проводимых налоговыми инспекциями.

Три раза в год к 15 июля, 15 августа и 15 ноября индивиду­альными предпринимателями вносятся авансовые платежи по одной трети годовой суммы налога, исчисленной по доходам за прошедший год. А по окончании года производится окончатель­ный расчет налога.

Логика развития подоходного налога с физических лиц по всей видимости приведет к тому, что подача налоговой деклара­ции перестанет быть уделом лишь отдельных категорий высоко­оплачиваемых людей и удачливых предпринимателей, а станет обычным делом каждого гражданина России. Пока этому пре­пятствует как неподготовленность населения — психологическая и правовая, так и недостаточный уровень компьютеризации на­логовых органов, отсутствие четкого взаимодействия государст­венных органов с коммерческими банками, большой оборот на­личных денег и другие факторы. По мере роста благосостояния населения России уплата подоходного, а возможно, и имущест­венного налога на основании налоговой декларации станет ос­новным методом его взимания. Кстати, в Швейцарии в отличие от многих других стран отказались от взимания подоходного на­лога у источника дохода. Этот порядок сохранен лишь для вре­менных рабочих, иностранцев, приезжающих в страну на зара­ботки, и некоторых банковских операций.

А теперь рассмотрим изменения в подоходном налоге, про­изведенные в начале 1997 г. 10 января принят Федеральный закон № II "О внесении изменений в Закон Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц". Он имеет целью пресечение существующих способов легального сокращения личных высо­ких доходов некоторых категорий граждан, а также усиление социальной справедливости данного налога.

До введения Закона депозитные счета граждан в банках, а точнее доходы, получаемые по ним в виде процентов, не входи­ли в совокупный годовой доход физического лица и вследствие этого не облагались подоходным налогом. В связи с этим воз­никла новая форма оплаты труда, обычно для некоторой части работников коммерческих банков. А именно: при сравнительно небольшой официальной заработной плате, получаемой по ве­домости, открывался депозитный счет работнику с процентами, значительно превосходящими ставку рефинансирования Цен­тробанка России. Это был реальный доход, по закону не обла­гаемый. С 1997 г. те граждане, кому проценты и выигрыши за хранение денежных сумм выплачиваются банками в размерах, превышающих суммы, рассчитанные исходя из ставки рефинан­сирования, установленной Банком России, действовавшей в те­чение периода существования вклада открытым в рублях, или в размерах свыше 15% годовых от суммы вклада, если вклад хра­нится в иностранной валюте, привлечены к обложению подо­ходным налогом. Разница между фактически выплачиваемыми процентами по вкладам и суммами, исчисленными по приве­денным выше нормам, расценивается как материальная выгода и облагается по ставке 15% у источника выплаты отдельно от других видов доходов.

Аналогично изменен подход и к налогообложению страховых выплат. Нередко страховые компании рассматривают взносы граждан как своего рода денежный депозит и выплачивают им суммы процентов за хранение этих взносов. Конечно, слово "хранение" не нужно понимать в буквальном смысле. Страховые взносы, получаемые компаниями, немедленно поступают в обо­рот. Именно за счет этого успешно работают страховые компа­нии в рыночных отношениях. Но для конкретного гражданина это, безусловно, доход. Имеются также случаи, когда суммы вы­плат значительно превышают произведенные взносы. Закон от 10 января 1997 г. внес ясность в налогообложение таких доходов.

Закон определил, что не включаются в доход физических лиц суммы страховых выплат:

• по обязательному страхованию;

• по договорам добровольного долгосрочного (на срок не ме­нее пяти лет) страхования жизни, в том числе добровольного пенсионного страхования;

• по договорам добровольного имущественного страхования и страхования ответственности в связи с наступлением страхо­вого случая;

• в возмещение вреда жизни, здоровью и медицинских расхо­дов страхователей или застрахованных лиц.

Что касается всех остальных случаев, если суммы страховых выплат по договорам добровольного страхования окажутся больше сумм, внесенных физическими лицами в виде страховых взносов, увеличенных страховщиками на сумму, рассчитанную исходя из ставки рефинансирования Банка России на момент заключения договора страхования, то разница между этими сум­мами подлежит налогообложению по ставке 15% у источника выплаты отдельно от других видов доходов.

В тех случаях, когда страховые взносы производятся не са­мими гражданами, а предприятиями, организациями, учрежде­ниями или иными работодателями, то такие суммы входят в со­став совокупного годового дохода и облагаются подоходным на­логом в соответствующем порядке. Это не затрагивает случаев, когда в соответствии с действующим законодательством работо­датель обязан застраховать работника. Не подлежат обложению случаи, когда работодатель вносит страховые взносы за граждан по договорам добровольного медицинского страхования при от­сутствии выплат застрахованным физическим лицам.

Предприятия и организации практикуют еще один способ скрытой оплаты труда без налога. Работникам выдается денеж­ная ссуда на длительный срок под небольшой процент или во­обще беспроцентная. Упомянутым выше Законом с 1997 г. уста­новлено, что материальная выгода в виде экономии на процен­тах при получении заемных средств от предприятий, организа­ций или от физических лиц-предпринимателей не включается в совокупный доход гражданина, если:

• процент за пользование такими средствами в рублях состав­ляет не менее двух третей от ставки рефинансирования, ус­тановленной Банком России;

• процент за пользование такими средствами в иностранной валюте составляет не менее 10% годовых.

Положительная разница между суммой, исчисленной исходя из вышеназванных ставок, и суммой фактически уплаченных процентов по полученным заемным денежным средствам под­лежит включению для целей налогообложения в совокупный годовой доход.

Закон от 10 января 1997 г. сократил также возможности по­лучения налоговой льготы на строительство жилых домов или покупку их. Теперь данная льгота предоставляется физическим лицам в пределах установленного законом пятитысячекратного минимального размера оплаты труда, учитываемого за трехлет­ний период.

Законодательство о подоходном налоге развивается в на­правлении наиболее полного учета доходов граждан и расшире­ния базы обложения. Уловить все личные доходы в рыночной экономике — задача весьма непростая, что известно из опыта западных налоговых служб. В нашей стране задача усложняется тем, что из-за низкой заработной платы, невыплат ее, останов­кой предприятий люди стали гораздо чаще менять место основ­ной работы, начали активно искать дополнительные возможно­сти заработка. Эти возможности предоставляют кооперативы, где большинство работников трудится по совместительству, ма­лые предприятия, товарищества с ограниченной ответственно­стью. Широко практикуется работа по договорам подряда. Сво­бода торговли вызвала к жизни новый слой мелких предприни­мателей, так называемых "челноков" — людей, совершающих челночные рейсы в страны ближнего и дальнего зарубежья с це­лью покупки и перепродажи различных товаров в розницу или мелким оптом. В этих условиях требуются новые формы налого­обложения и новые методы работы налоговых служб. Бессмыс­ленно пытаться контролировать доходы торговца-лоточника или "челнока" в надежде подучить полностью подоходный налог. Невозможно полностью выявить доходы, которые приносит торговый киоск или палатка, независимо от того, принадлежит она юридическому лицу или физическому. В первом случае сле­дует взимать налог на прибыль и прочие, во втором — подоход­ный налог. Но всем прекрасно известно, что через палатку или киоск пройдет масса неучтенного товара. И никакие контроль­но-кассовые машины при этом не помогут.

Следовательно, методы взимания налога должны быть адек­ватны формам предпринимательской деятельности. Говоря о малом бизнесе и предшествующем ему развитии кооперативной и индивидуальной трудовой деятельности, мы уже отмечали на­прасно забытые нашими законодателями методы патентов и регистрационных удостоверений на занятие некоторыми видами предпринимательской деятельности. Самое время вернуться к ним вновь.

А по поводу доходов людей, имеющих более твердое и опре­деленное место работы и несколько источников дохода, можно сказать, что в налоговые инспекции должны поступать сведения не только о дополнительных, но и об основных доходах. Тогда у них будет иметься полнота представлений о размерах подлежа­щего уплате подоходного налога. Но это потребует переоснаще­ния налоговых служб, в первую очередь подразделений, зани­мающихся физическими лицами, компьютерной техникой. Можно не сомневаться, что расходы на компьютеры и разработ­ку соответствующих программ окупятся в самые кратчайшие сроки.

В табл. 1 приведены некоторые данные, характеризующие финансовые показатели декларирования населения в Россий­ской Федерации и в том числе в г. Москве в 1996 г. в сущест­вующих условиях. Напомним, что декларации подавались по доходам, полученным в 1995 г.

Таблица 1. Декларирование совокупного годового дохода за 1995 г. физическими лицами

	Показатели	По России	По г. Москве
	1	2	3
1	Количество сведений о доходах,
	полученных не по месту основной
	работы, млн.	70,7	6,7
	в том числе:
	на физических лиц, проживающих
	в данном районе, млн.	39,7	0,5
2	Получены декларации, тыс.	2693,8	86,2
3	Начислено дополнительно подо-
	ходного налога по полученным
	декларациям, без доначислений
	по проверкам, млрд. руб.	1569,5	332,1
4	Доначислено по результатам про-
	верок деклараций, включая фи-
	нансовые санкции, млрд. руб.	296,4	71,4
5	Количество деклараций, в которых
	облагаемый совокупный годовой
	доход превысил 50 млн. руб.	53577	9589
	в том числе:
	количество деклараций, в которых
	облагаемый совокупный годовой
	доход превысил 300 млн. руб.	4817	1620

6	Количество физических лиц, при­ влеченных к административной
	ответственности за нарушение
	порядка декларирования своих доходов	361000	4981
7	Сумма административных штра­фов за нарушение порядка декла­рирования доходов, млрд. руб.	31,3	1,1

Чисто финансовый результат работы по декларированию личных доходов граждан составил, как видим, 1,9трлн. руб., в том числе более 0,4 трлн. руб. только по г. Москве. И это еще неполные итоги, поскольку таблица составлена по данным на IV квартал 1996 г., когда проверка деклараций была еще не закон­чена.

Подоходный налог с физических лиц является федеральным налогом, но большая часть получаемых от его взимания средств остается в бюджетах субъектов Федерации. Наряду с налогом на прибыль он служит регулирующим источником доходов бюдже­та. Соотношения его между бюджетами менялись. В разное вре­мя в региональном бюджете оставалось 100%, 99%, в настоящее время 90% — от всех поступлений, остальные направляются в федеральный бюджет.

Прочие федеральные налоги

Вторым федеральным налогом, который касается граждан, стал налог на имущество, переходящее в порядке наследования или да­рения. Это единственный федеральный имущественный налог. Другие имущественные налоги поступают в региональные и ме­стные бюджеты. Такой порядок сочетается с общемировой прак­тикой.

Налогом облагаются граждане, во владение к которым пере­ходит имущество по акту наследования или дарения. Облагается такое имущество, как жилые дома, дачи или садовые домики, приватизированные квартиры, предметы искусства и антиква­риата, автомобили и другие транспортные средства, ювелирные изделия, паи в жилищно-строительных, гаражных и дачных коо­перативах, вклады в кредитных учреждениях, средства на имен­ных приватизационных счетах, ценные бумаги в их стоимостном выражении, стоимость имущественных и земельных долей.

Налог взимается в тех случаях, если общая стоимость иму­щества, переходящего в собственность физического лица, на день открытия наследства или оформления договора дарения превышает:

• при оформлении наследства — 850-кратной величины уста­новленной законодательством на день открытия наследства минимальной оплаты труда;

• при дарении — 80-кратной величины минимальной оплаты труда.

Как и в большинстве стран, ставка налога на наследование зависит не только от величины наследства, но и от степени род­ства. Наследники по закону классифицируются по трем катего­риям: наследники первой очереди — дети, в том числе усынов­ленные, супруг, родители; наследники второй очереди — братья и сестры, дед и бабушка; другие наследники.

Особое место в системе федеральных налогов занимают че­тыре налога, служащие источниками образования федерального и территориальных дорожных фондов. Это строго целевые налоги по использованию средств. Среди них: налог на реализацию го­рюче-смазочных материалов (ГСМ), налог на пользователей 'ав­томобильных дорог, налог с владельцев транспортных средств и налог на приобретение автотранспортных средств.

Налогообложение иностранного капитала

Стремление России интегрироваться в мировое экономическое хозяйство приводит к возможности относительно свободного перемещения иностранного капитала. В сегодняшней ситуации проблема его привлечения в нашу страну стоит весьма остро. Многие отрасли отечественной промышленности испытывают инвестиционный голод, поэтому приток капиталов как российских, так и из-за рубежа может дать импульс для выхода из кри­зисного состояния, стимулировать деловую активность на внут­реннем рынке, повысить конкурентоспособность российских товаров на мировом рынке.

Иностранные предприниматели проявляют немалый интерес к нашей экономике. Россия имеет богатые месторождения природ­ного сырья, сравнительно дешевые энергетические ресурсы, ква­лифицированные трудовые ресурсы при относительно низкой стоимости рабочей силы, очень емкий внутренний рынок. По данным Министерства внешнеэкономических связей России, наиболее привлекательными регионами для иностранных инве­сторов были в 1996 г. Москва, Тюменская область, Республика Татарстан, Ямало-Ненецкий автономный округ, Санкт-Петербург, Хабаровский край, Нижегородская область.

Действительно, в Москве действуют несколько десятков ты­сяч совместных предприятий с иностранными инвестициями. Более 8 тысяч зарубежных фирм имеют в городе свои представи­тельства, филиалы, отделения. Тысячи иностранных компаний ведут деятельность в столице без образования постоянного пред­ставительства.

В начале 1997 г. в Москве имели постоянные представитель­ства более 1600 американских фирм, 660 германских, около 600 английских, 280 швейцарских, 250 итальянских, более 200 турец­ких. А всего в городе имели постоянные представительства фирмы 121 страны.

Высокую активность проявляют строительные компании. Строительство в Москве ведут и конкурируют с российскими строителями фирмы из Турции, Югославии, Италии, Австрии, Финляндии, Германии — всего 70 организаций из 16 стран.

В то же время желаемых масштабов иностранные инвести­ции в нашей стране пока не приобрели.

Авторы книги "Иностранные инвестиции в российскую эко­номику" приводят макроэкономические показатели и динамику иностранных инвестиций в Российской Федерации в 1992— 1995 гг. Некоторые из данных показаны в табл. 1.

Таблица 1. Динамика иностранных инвестиций⁸

Год	Капитальные вложения из всех источников, млрд. руб.	Объем иностранных инвестиций, млн. долл. США	Средний курс доллара, руб.	Доля иностранных инвестиций в общем объеме инвестиций, %
1992	2670	800	267	8,0
1993	27124	1300	1038	5,0
1994	106237	1053	2261	2,0
1995	250200	2797	4611	3,6

Из таблицы видно, что в 1992—1994 гг. общий объем ино­странных инвестиций имел некоторую тенденцию к росту, но их удельный вес при этом неуклонно снижался. В 1995 г. произо­шел их рост в абсолютном отношении и увеличение удельного веса к предыдущему году, но не к 1993 г. Думается, что положи­тельно сказался процесс стабилизации обменного курса рубля и реальные результаты мер по обузданию инфляции.

Но что препятствует более активному привлечению иностран­ных инвестиций?

На одной из научных конференций, проведенных по данной проблеме в г. Москве в конце 1996 г., начальник Департамента поддержки промышленного экспорта и координации внешнеэко­номической деятельности МВЭС России В.В. Спасский назвал ос­новные причины. По его сообщению, они изложены в Белой книге по вопросам экономического сотрудничества российского Дальнего Востока и Западного побережья США и Аляски, подготовленной Американской торговой палатой в России при содействии Дальне­восточного отделения фонда "Евразия". В числе факторов, в первую очередь препятствующих американским инвестициям в экономику Дальнего Востока России, названы следующие:

• несовершенство действующей системы налогообложения;

• проблемы таможенного регулирования;

• криминогенная ситуация;

• проблемы доступа к источникам финансирования, трудности с получением кредита;

• нехватка в некоторых регионах квалифицированных трудо­вых ресурсов;

• транспортные проблемы;

• проблемы телекоммуникаций и связи;

• проблемы недостаточного развития социальной инфраструктуры;

• проблемы свободы передвижения и консульского обслуживания.

Большинство перечисленных проблем характерно для любого региона Российской Федерации. Как видим, на первое место по­ставлено несовершенство налогового законодательства и на второе — недостатки таможенного законодательства, то есть все, связан­ное непосредственно с налогами, сборами, пошлинами. Если вду­маться в то, что же именно отпугивает иностранных инвесторов, привыкших платить достаточно высокие налоги в своих странах, то нетрудно придти к мысли, что главное — не в величине нало­гообложения. Нестабильность налоговой системы, принятие зако­нов, имеющих обратную силу, неясность и противоречивость не­которых положений в сочетании с весьма жесткими финансовыми санкциями за малейшее нарушение налогового законодательства — вот что заставляет проявлять осторожность.

Еще одна серьезная проблема в области налогов — как не подвергнуться риску двойного налогообложения. Автор книги "Международное налогообложение" Ричард Л. Дернберг назвал ее главной проблемой международного налогообложения, оза­главив так один из параграфов своей книги. Он пишет:

В случае ведения торговли правительства обеих торгующих сторон могут по­желать взимать налог с доходов от этой торговли⁹.

И далее:

Потенциальное двойное налогообложение возникает потому, что одна страна претендует на право налогообложения на основании факта проживания (или гражданства) налогоплательщика, а другая — на основании места получения дохода. Двойное налогообложение может также возникать, когда обе страны утверждают, что налогоплательщик является их резидентом, либо когда каж­дая из двух стран утверждает, что доход получен именно в ней.

Р.Л. Дернберг предлагает концепцию беспристрастного между­народного налогообложения, содержащую три основных правила.

Первое — беспристрастность в отношении экспорта капитала. Налоговая система соответствует этому правилу, если на выбор налогоплательщика между инвестированием у себя в стране или за рубежом не влияет вопрос о налогообложении. Тогда корпора­ция будет принимать решения об инвестировании на основании деловых, а не налоговых факторов. При идеальной конкуренции беспристрастность в отношении экспорта капитала приводит к эффективному распределению и использованию капитала.

Второе — беспристрастность в отношении импорта капитала. Такое правило можно считать выполненным, если все дейст­вующие на рынке корпорации облагаются налогом по одной ставке.

Третье — национальная беспристрастность. В соответствии с этим правилом общая прибыль с капитала, распределяемая меж­ду налогоплательщиком и бюджетом, должна быть одинаковой независимо от того, где инвестирован капитал — в своей стране или за границей.

Российская Федерация заключила ряд межправительствен­ных соглашений об устранении двойного налогообложения. Она признала также и выполняет все подобные договоры, заключен­ные в свое время Советским Союзом и РСФСР с иностранными государствами. Межправительственные соглашения в области взимания налогов имеют приоритет перед налоговым законода­тельством РФ. При отсутствии межправительственных соглаше­ний иностранные фирмы и компании облагаются по законам Российской Федерации. Налогообложению подлежит только та часть прибыли иностранного юридического лица, которая полу­чена в связи с его предпринимательской деятельностью на тер­ритории России.

За последнее время приняты меры по совершенствованию на­логового регулирования деятельности иностранных компаний. Вы­пущены законодательные и нормативные акты, которые регла­ментируют целый ряд вопросов, связанных с особенностями деятельности иностранных юридических лиц. Прежде всего это Инструкция Государственной налоговой службы Российской Федерации от 16 июня 1995 г. "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц" (зарегистрирована Минюстом России 5 июля 1995 г. № 897) и принятое в развитие новой Инструкции о порядке учета налогоплательщиков Поло­жение "Об особенностях учета в налоговых органах организаций, образованных в соответствии с законодательством иностранных государств, и международных организаций" от 20 сентября того же года, утвержденное Госналогслужбой России. Оба эти доку­мента разработаны с учетом более чем четырехлетнего опыта практической работы по налогообложению иностранных юриди­ческих лиц в условиях новой налоговой системы, изучения меж­дународного опыта, предложений налоговых органов и аудитор­ских фирм.

Принятое Положение наконец-то установило единообразный порядок учета иностранных и международных организаций во всех налоговых инспекциях на основе единых требований и форм учета. При этом сами требования носят более упрощен­ный порядок, чем применяемый в настоящее время. Кроме того, введена специальная оговорка, защищающая права налогопла­тельщиков и запрещающая требование налоговыми органами для постановки на учет дополнительных документов, не преду­смотренных Положением.

Один из ключевых пунктов Положения — предусмотренный в нем дифференцированный подход к постановке на учет в за­висимости от активного или пассивного участия в деятельности на территории Российской Федерации и степени вовлеченности иностранных юридических лиц в предпринимательскую дея­тельность России.

В зависимости от указанных факторов объем требований к иностранному юридическому лицу при постановке на учет ко­леблется от максимальных при осуществлении деятельности, подпадающей под критерии постоянного представительства, до минимальных для лиц, представляющих интересы иностранных юридических лиц. В отдельных случаях учет в налоговых органах может быть осуществлен на основе только лишь уведомлений.

Другой важный момент, связанный со степенью и характе­ром участия иностранных юридических лиц в деятельности в России, — учет иностранных организаций в налоговых органах может осуществляться как с присвоением идентификационного номера налогоплательщика (ИНН), так и без него.

Еще одним новшеством является предоставленная иностран­ным юридическим лицам возможность постановки на учет в це­лях расчетов по налогу на добавленную стоимость. В целях не­удержания НДС у источника выплаты или получения возмеще­ния по НДС они могут обратиться в соответствующую налого­вую инспекцию для получения ИНН.

В Положении впервые регламентирован порядок учета ди­пломатических и международных организаций, постоянно дей­ствующих на территории Российской Федерации. Учет ино­странных юридических лиц может быть осуществлен в связи с открытием ими счетов в уполномоченных банках на территории Российской Федерации. При этом данный аспект имеет само­стоятельное значение и рассматривается вне зависимости от аналогичных положений существующих нормативных актов, не связанных непосредственно с вопросами ведения учета налого­плательщиков.

Положение определило, что учет иностранных юридических лиц, не имеющих отделений в России, открывающих рублевые или валютные счета в уполномоченных банках на территории России, производится на основании уведомлений, направляемых иностранным юридическим лицом либо уполномоченным им по доверенности банком в налоговую инспекцию, в которой состо­ит на учете соответствующий уполномоченный банк. Уведомление должно быть направлено до открытия счета.

Этот пункт Положения впервые дает возможность иностран­ным юридическим лицам открывать счета в банках без регист­рации представительств, создание которых было чисто формаль­ным. Это вело,